Enpresa auditoretza: etikaren funtsezko zeregina finantza auditoretzan, haren funtzionamendua eta garrantzia

  ENPRESENADMINISTRAZIOETAZUZENDARITZA GRADUA  GRADUAMAIERAKOLANA 2024‐2025KURTSOA  ENPRESAAUDITORETZA:ETIKARENFUNTSEZKO ZEREGINAFINANTZAAUDITORETZAN,HAREN FUNTZIONAMENDUAETAGARRANTZIA EGILEA:LeireMendia TUTOREA:JorgeTejedor Gasteiz‐en2025‐koekainak23an  2 AURKIBIDEA 0.LABURPENA.......................................................................................................................................................4 1.GRAL‐aETAGJH‐ak(Agenda2030)...............................................................................................................4 2.SARRERA........................................................................................................................................................5 2.1Helburuak.............................................................................................................................................5 2.2Metodologia.........................................................................................................................................5 2.3LanarenEgitura.....................................................................................................................................6 3.SEKTOREARENTESTUINGURUA....................................................................................................................8 4.ZERDAETIKA?.............................................................................................................................................11 5.AUDITORETZA‐ARAUTEGIA.........................................................................................................................13 5.1Auditoretzakoarautegiorokorra:3araumota.................................................................................13 5.2ICACetaNazioartekoIkuskaritzaArauak(NIA).................................................................................13 5.3Auditorearenindependentzia............................................................................................................15 5.4Sekretuprofesionala..........................................................................................................................16 5.5Auditorearenerantzukizuna..............................................................................................................16 5.6Kontu‐auditoreenetaauditoretza‐sozietateenbarne‐antolamenduaetalana...............................17 6.ETIKAAUDITORETZAN:APLIKAZIOAETAGARRANTZIA .............................................................................19 6.1Oinarrizkoprintzipioetikoak.............................................................................................................19 6.2Etikaauditoretza‐prozesuan..............................................................................................................19 6.3Etikaetagaldetegiarenemaitza.........................................................................................................19 6.4Etikarengarrantzikritikoaegungoauditoretzan...............................................................................20 6.5Erronkaetikoaketaindartzekoneurriak...........................................................................................20 7.ZATIEMPIRIKOA..........................................................................................................................................21 7.1Inkestatuenprofila.............................................................................................................................21 7.2Galdetegia...........................................................................................................................................22 7.3Hasierakohipotesiak..........................................................................................................................22 7.4Datuakaztertzekometodologia.........................................................................................................23 8.DATUENAZTERKETA...................................................................................................................................24 8.1Presioaklanbide‐ingurunean.............................................................................................................24 8.2Praktikabatzuenonargarritasunetikoa............................................................................................27 8.3Erabakietikoakhartzeaneraginadutenfaktoreak...........................................................................31 8.3.1Sinadurarenbarnefaktoreak:........................................................................................................32 8.3.2Arau‐faktoreaketaospeprofesionala:.........................................................................................32 9.ONDORIOAK................................................................................................................................................37 10.GOMENDIOAKETAETORKIZUNEKOIKERKETA......................................................................................39 11.BIBLIOGRAFIA.........................................................................................................................................40 12.ERANSKINA..............................................................................................................................................42  3 IRUDIENAURKIBIDEA Irudia3.Auditoretzarendefinizioaetaegitekoa.....................................................................8 Irudia4.Etikarendefinizioa....................................................................................................11  GRAFIKOENAURKIBIDEA Grafiko8.1.1Bezeroekpresioaegitendutenkasuak(maiztasunarenarabera)................................24 Grafiko8.1.2Lanegindakoorduguztiakezezartzekopresioa..........................................................25 Grafiko8.1.3Prestakuntzanahikorikgabelanegitekopresioa.........................................................26 Grafiko8.2.1Independentziarikgabeauditatzea–Onargarritasunetikoa.......................................27 Grafiko8.2.2Nagusienpresioatxostenarenedukiaaldatzekoonartzea..........................................29 Grafiko8.2.3Lanagainbegiratugabedelegatzea–Perzepzioetikoa................................................30 Grafiko8.3.1.1  Sinadurarenetabatzordearenetika‐kodearengarrantzia........................................32 Grafiko8.3.2.1Lankideeniritziarengarrantzia...................................................................................33 Grafiko8.3.2.2Nagusieniritziaetalegearenondorioeibeldurra......................................................34 Grafiko8.3.2.3Baliopertsonalakvssenideeniritzia..........................................................................35  TAULENAURKIBIDEA Taula5.2.1Espainiarauditoretzariaplikatutakoarauorokorrenlaburpenaetahonenhelburuak.14 Taula5.2.2Oinarrizkoprintzipioenetaauditoretza‐arauenlotura...................................................14 Taula7.1.1Esperientziaetageneroa...................................................................................................21 Taula7.1.2Prestakuntza‐mailaetageneroa.......................................................................................21 Taula8.1.1Lanegindakoorduakezerregistratzekopresioa–Esperientziamailarenarabera........25 Taula8.2.1Independentziarikgabeauditatzea–Esperientziamailarenarabera.............................28 Taula8.2.2Harremanpertsonaleneragina–Bezeroenpresioarenkonparazioa.............................29 Taula8.2.3Auditoriakdenboragutxiagoaneginbeharrasentitzekopresioavsonargarritasuna...30 Taula8.2.4Lanorduakezadieraztekopresioavsonargarritasuna....................................................31 Taula8.3.2.1Garrantzimailarenbanaketa:faktoreprofesionaletalegea.......................................33 Taula8.3.2.2LanagainbegiratugabedelegatzeavsLankideeniritzia...............................................34 Taula8.3.2.3Zuzendarieniritziaetazigorrakjasotzekobeldurrarengarrantzia..............................34  4 0.LABURPENA Finantza‐auditoretzakfuntsezkoprozesuakdiraenpresa‐eremuanosotasunaeta gardentasunabermatzeko.Halaere,haieneraginkortasunaetasinesgarritasunaestandar etikozorrotzakbetetzearilotutadaude.Graduamaierakolanhaufinantza‐auditoretzetako etikarenfuntzionamenduansartzenda,etaharenizaera,funtsezkoprintzipioaketa aplikazioarengarrantziaaztertzenditu.Printzipioetikoeknolagidatzendutenauditorearen lanaanalizatzenda,funtsezkoerabakietanetaportaeretaneraginezegiafinantzarioaren bilaketan. Gainera,aztertzendazergatikduenetikakhainpapererabakigarriafinantza‐ auditoretzetan,publikoarenkonfiantzan,merkatuarenegonkortasuneanetafinantza‐sistema osoarenosotasuneandueneraginanabarmenduz.Alderdiezberdinakuztartzendituen diziplinaanitzekoikuspegibatenbidez,azterketahoneketikarenetafinantza‐ikuskaritzaren artekoharremanaargitzeabilatzendu,egungoenpresa‐testuinguruanduenaginduzko beharraazpimarratuz. HITZ‐GAKOAK:Auditoretza,etikaprofesionala,independentzia,dilemaetikoak,konfiantza, gardentasuna,finantza‐auditoretza,presioprofesionalak,arauetikoak,erabakiakhartzea. 1. GRAL‐aETAGJH‐ak(Agenda2030) Lanhonekerakundeenetagizartearenfuntzionamenduegokirakofuntsezkoalderdi batjorratzendu:finantza‐ikuskaritzarenetika. Ikuspegihorretatik,zuzeneanlotzenda2030Agendaksustatutakohainbatbalio demokratikorekinetaGarapenJasangarrikoHelbururekin,bereziki16.GJH‐arekin:Bakea, justiziaetaerakundesendoak,erakundeeraginkorrak,arduratsuaketagardenak eraikitzearenaldeegitenduena. Auditoretzakfuntsezkozereginabetetzendugardentasunabermatzekoetakontuak emateko,funtsezkoprintzipioakbaitiraedozeindemokraziaaurreratutan.Zentzuhorretan, ikerketarenaurkikuntzekislatzenduteinguruneprofesionalareneskakizuneneta auditorearenlanbideagidatzendutenprintzipioetikoenarteandagoententsioa. Profesionalaskokpresioaksentitudituztelaonartzeak,baina,halaere,beren independentziaarriskuanjartzendutenpraktikenaurkakogaitzespenetikoaedukitzeak, indartzenjarraitubeharduenkulturaetikoerresistenteadagoelaerakustendu.Gainera, barne‐kontrolekosistemak,balioetikoetakoprestakuntzaetaprofesionalainteres‐ gatazketatikbabestukodutenarau‐esparruakindartzekobeharrariburuzkohausnarketa kritikoaegitenlaguntzendulanak.Elementuhoriek,enpreseiedobezeroeimesedeegiteaz gain,eraginpositiboadutekonfiantzapublikoanetaekonomiabidezkoago,gardenagoeta iraunkorragobatengarapenean. Beraz,GRALhonekezdusoilikarloekonomikoarenberariazkoproblematikariburuzko ezagutzaematen,baiziketagogoetaetikoaetalanbide‐jardunabaliodemokratikoekineta jasangarritasun‐helburuglobalekinlotzeaeresustatzendu. 5 2. SARRERA Gauregun,Gasteizendagoenauditoriabateannabillaneanetabertanaurrera eramatendenlanaikusitahaiekdutenetikaanalizatzeagauzainteresgarriairudituzait,izan ere,enpresaaskorenlanaaurreraeramatearenarduradutenolabaitetahorinolamaneiatzen denlehenpertsonanikusteaanalizatzekokontuairuditzenzait. Auditoriak,enpresa‐arlokofuntsezkoprozesugisa,berebizikogarrantziaduerabaki estrategikoakhartzekoetafinantza‐osotasunaetaenpresa‐gardentasunababesteko.(Quick, 2008) Egiaztapenindependentearenhelburuadafinantza‐egoerekerakundeenegoera ekonomikoamoduleialeanislatzendutelabermatzea,etahorrekfuntsezkozutabebihurtzen dumerkatuetankonfiantzaizateko. Esparruhorrenbarruan,auditorearenetikaprofesionalakgarrantzikritikoahartzen du.Independentzia,osotasunaetaobjektibotasunaezdiraarau‐printzipioaksoilik, auditorearenlanakgizartearenaurreansinesgarritasunaizandezanbeharrezkoakdiren baldintzakbaizik.Azkenurteotan,finantza‐eskandaludesberdinekagerianutziduteetika‐ faltakondoriolarriakizanditzakeelalanbidehonetanaritzean.Beraz,kontuaezdasoilik arauditeknikoabetetzea,baiziketaardurazetainterespublikoarekikokonpromisozjokatzea. 2.1 Helburuak Lanarenhelburunagusiaauditoretzakoenpresatxikibateanauditoreenpertzepzio etikoaaztertzea,berenjardunprofesionaleanaurreeginbehardietenpresioaketadilemak identifikatzea,etaneurrizehatzakproposatzeaauditoriapraktikanetikaindartzeko,finantza‐ txostenetankonfiantzaetasinesgarritasunahobetzeko. Helburunagusihorilortzeko,honakohelburuespezifikohauekezarridira:  Etikaprofesionalarenkontzeptuaetafinantza‐ikuskaritzareneremuanaplika daitezkeenfuntsezkoprintzipioetikoakaztertzea.  Ikuskaritzanetikaarautzenduenindarrekoarau‐esparruaaztertzea,naziokoeta nazioartekoestandarnagusiakbarne.  Finantza‐auditoretzarenprozesukofasebakoitzeanprintzipioetikoaknolaintegratzen direnaztertzea,plangintzatikhasietatxostenaeginarte.  Dilemaetikoekerabakiprofesionalakhartzeaneragitendutenegoerakaztertzea, galdesortabidezlortutakoemaitzetatikabiatuta.  Gomendiozehatzakproposatzeafinantza‐auditoretzetanetikaindartzeko, ikerketarenaurkikuntzetanoinarrituta. 2.2 Metodologia GRALhonenhelburunagusiaetikakfinantza‐auditoretzandueneraginaaztertzeada, enpresensinesgarritasuneanetakonfiantzandueneraginaazpimarratuz. Helburuhorriheltzeko,analisidokumentala,esparruteorikoaetagaldesortenbidezko datu‐bilketanoinarritutakoikerketaenpirikoalantzendituenikuspegimistoaerabilikoda. Ikuspegimetodologikoabifaseosagarritanegituratzenda: 6 1. Faseteorikoa: Kontu‐ikuskaritzakoetikarekinlotutakoliteraturazientifikoaren,araudiareneta profesionalarenazterketabiltzendu.Horrenbarruansartzendiraartikuluakademikoak, liburuaketaarau‐dokumentuakberrikustea,halanolaNazioartekoIkuskaritzaArauak(NIA‐ ES)etaIESBA‐renEtikaProfesionalekoKodea.Fasehorrekkontzeptu‐esparrusendobat eraikitzeaahalbidetukodu,auditoretzariaplikatutakoprintzipioetikoenetajarduera profesionaleandutengarrantziarengainean. Fasehonetarakoanalisidokumentalaeramanduguaurrera:literaturaakademikoaren etaaraudiarenberrikuspensistematikoa,auditoriakoetika,independentzia, konfidentzialtasunetaobjektibotasunkontzeptuetansakontzekofuntsezkoiturriakhautatuz. 2. Faseenpirikoa: GraduAmaierakoLanhonenfaseenpirikorako,galdetegiegituratubatdiseinatueta aplikatuda,auditoreaktiboeketikaprofesionalari,lan‐inguruneanjasatendituztenpresioei etairitzietikoaneragitendutenfaktoreeiburuzdutenpertzepzioariburuzkodatuakbiltzeko helburuarekin. Gasteizenkokatutakoauditoretza‐enpresatxikibatekojardunekoprofesionalek osatzenduteerakusketa,eta,horriesker,profilhorretakosinaduretanlordaitekelan‐ errealitatearenikuspegizuzenaetatestuingurua.Azterketa‐ingurunearekikohurbiltasun horrekbalioerantsiaematendu,erantzunakerakundearenbarne‐funtzionamendua ezagutzenduenikuspegitikinterpretatzekoaukeraematenduelako. Ikerketahonekinaukeraematendaemaitzaenpirikoakfaseteorikoanaztertutako printzipioetikoekinlotzeko,baietaaraudietikoarenetalanbide‐esparruanduenaplikazio errealarenartekolerrokatze‐mailaebaluatzekoere. 2.3 LanarenEgitura GraduAmaierakoLanhauhainbatkapitulutanantolatzenda,etahorienbidez,gaiaren oinarriteorikoaketaazterketapraktikoamoduprogresiboanlandudaitezke. Honahemenegitura: 3.kapitulua.Sektorearentestuingurua:auditoretzakegungosistemaekonomikoan duenpapera,sektorearenbilakaeraetadaudenenpresentipologiaaztertzendira,ikerketa enpirikoabarnehartzendutenauditoretza‐enpresatxikieiarretabereziaeskainiz. 4.kapitulua.Etikarenoinarriak:etikarekinlotutakofuntsezkokontzeptuaketahoriek eremuprofesionaleandutenaplikazioalantzendira.Oinarrizkoprintzipioetikoakaztertzen dira—halanola,osotasuna,objektibotasunaetaindependentzia—,baietaauditoretza egitekodutengarrantziaere. 5.kapitulua.Arau‐esparrua:Espainianauditorearenjardueraarautzendutenarauen multzoaazaltzenda,22/2015Legea,AuditoretzarenErregelamendua,NIA‐ESetaIESBAren EtikaKodeabarne.ICACenzereginaetaEuropakoaraudiaereaztertzendira. 6.kapitulua.Etikaauditoretzan:aplikazioaetagarrantzia:printzipioetikoakaztertzen diraauditoretzarenariketapraktikoan,prozesuarenfasebakoitzeandutenpresentzia, galdetegiarenbidezhautemandakodilemaerrealaketaegungoerronkaetikonagusiak. Sinaduretankulturaetikoaindartzekoproposamenakjasotzendira. 7 7.kapitulua.Analisienpirikoa:jarduneandaudenauditoreeiegindakogaldetegi egituratuarenbidezegindakoikerketaaurkeztenda.Diseinumetodologikoa,inkestatuen profilaetagaldesortarenantolaketahirugai‐multzotandeskribatzendira. 8.kapitulua.Emaitzenanalisia:lortutakoerantzunakinterpretatzendira,grafikoaketa taulakerabilita,etakonparaziogarrantzitsuakegitendira(esperientziaren,pertzepzio etikoarenetaabarrenarabera).Presioetikoak,praktikajakinbatzuenonargarritasunaeta erabakiprofesionaletaneraginadutenfaktoreaknolaagertzendirenaztertzenda. 9.kapitulua.Ondorioak:lanarenondorionagusiakbiltzendira,analisiteorikotiketa analisienpirikotikeratorritakoakbereizizetahasieranproposatutakohelburuekinlotuz. 10.kapitulua.Gomendioak:auditoretzanetikaindartzekoneurrizehatzak proposatzendira,batezereenpresatxikieninguruan,etaetorkizunekoikerketetarako hobekuntza‐ildoakiradokitzendira. 11.kapitulua.Eranskinak:ikerketanaplikatutakogaldetegiosoasartzenda. Egiturahorrekazterlanarenarazoarenikuspegiintegralagaratzeaahalbidetzendu, analisikontzeptualaetabehaketapraktikoakonbinatuzetaeremuprofesionaleanaplika daitezkeenproposamenakerraztuz.  8 3. SEKTOREARENTESTUINGURUA Munduglobalizatubateanekonomia‐etafinantza‐jarduerakgeroetakonplexuagoak direnez,finantza‐informazioasofistikatuagoada,etaargitasun‐,fidagarritasun‐, alderagarritasun‐ etairisgarritasun‐estandarrakbehardirainteres‐taldedesberdinek ulertzekoetaerabiltzeko.Informaziohoriosobaliagarriadakanpokoerabiltzaileekerabakiak hartzeko,halanolainbertitzaileek,finantza‐erakundeeketaerregulazio‐erakundeek. Homogeneotasunabermatzeko,nazioartekoerakundeek,FinantzaInformazioariburuzko NazioartekoArauenbidez(NIIF),mundu‐mailakofinantza‐informazioabateratzea ahalbidetzendutenildoakezarridituzte,informaziohorreninterpretazioaetafidagarritasuna erraztuz. Informaziohorrekesperodirenbaldintzakbetetzendituelaziurtatzeko,funtsezkoada auditoreindependentearenzeregina.Auditoreek,ebidentziakmetatuzetaebaluatuz, arrazoizkosegurtasunaematendutefinantza‐egoerenetaaplikatzekoadenfinantza‐ informazioarenartekoadostasunariburuz.Auditoretzaprofesionalindependenteeta eskudunekegitendutenprozesubatda,erakundebatenegoeraekonomikoamodu fidagarrianordezkatutadagoelaetanazioartekoaraudi‐irizpideakbetetzendirela egiaztatzekohelburuaduena.Horrela,auditoreekfinantza‐egoerenaurkezpenzuzena berresteazgain,txostenetandistortsio‐kausakereezabatzendituzte,halanolaezjakintasuna, eraginpertsonalak,interespropioaketazabarkeriak(Laraetal.,2019). HurrengoIrudia3.anikusiditzakeguauditoriarenzer‐nolakoakeralaburbatean azalduta. Irudia3.Auditoretzarendefinizioaetaegitekoa  Iturria:Laraetal.,2019 Goiandugunirudianargiikustendenbezala,auditoriaprozesuintegralbatdaeta oinarriteorikosendoaeskatzendu,exekuzioarenbidezpraktikanaplikatzeaetaetengabeko prestakuntzaetaesperientzia,laneraginkorraetaarauenaraberakoabermatzeko. Auditoretzapremiasozialbihurtuda,enpresekjendeariaurkeztendioten kontabilitate‐informazioarengardentasunabermatzeko.Horiberezikigarrantzitsuada akziodunen,inbertitzaileen,hartzekodunenetafinantza‐informazioarenbesteerabiltzaile batzueninteresakbabesteko.Kanpokoauditoriabatizateakkonfiantza‐mailabatgehitzendio enpresakemandakoinformazioari,datuzehaztugabeetanedomanipulatuetanoinarritutako erabakienarriskuaarinduz.Korporaziohandiekkontabilitate‐etazerga‐araudidesberdinak dituztentestuingurubatean,kontu‐ikuskariakbitartekariobjektibogisajokatzendu,eta informazioarenegiazkotasunarenfedeematendu,batezerefinantza‐informazioa koherentziazsendotzeaeskatzendutennazioartekoenpresa‐taldeenkasuan. 9 Alderditeknikoezgain,auditoriakfuntsezkodimentsioetikoadu.Auditorearen independentziaetaobjektibotasunafuntsezkobaldintzakdiratxosteneksinesgarritasunaizan dezaten.Auditoretza‐lanbideak,erantzukizunsozialhandikoesparrubatean,ziurtatubehar duaurkeztutakotxostenakinpartzialakdirelaetaerabiltzaileeninteresakauditatutako enpresareninteresengainetikdaudela. Horiberezikigarrantzitsuadairregulartasunendetekzioanetaprebentzioankontu‐ ikuskariakduenrolanabarmendudutenfinantza‐eskandaluhandientestuinguruan. Horregatik,kontu‐ikuskariakfinantza‐erregistroakegiaztatzeazgain,erakundearenbarne‐ kontrolekosistemaereebaluatzendu,etaenpresa‐kudeaketanegondaitezkeeniruzurrak edoirregulartasunakdetektatzenditu,horrela,kalitateaetagardentasunahandituzerabakiak hartzekoprozesuetan. Ondorioz,auditoretzarenegungotestuinguruakfinantza‐merkatuglobaletan integritaterakoetagardentasunerakoezinbestekoadenrolanabarmentzendu.Kontu‐ ikuskariarenzereginaezdasoilikfinantza‐dokumentuakberrikustea,baiziketaeginkizun aktiboaduinformaziohorrenerabiltzaileeninteresakbabesteko.Auditoriamodernoa, nazioartekoarauekinintegratzeanetaestandaretikozorrotzeieustean,funtsezkotresnada informaziofinantzarioankonfiantzapublikoaindartzekoetainguruneekonomikoseguruagoa etabidezkoagoalortzenlaguntzeko(Valderrama&Riquelme,2016).  AUDITORETZAENPRESAMOTAK Auditoretzarensektorearenbarruan,tamaina,egitura,jarduera‐eremuaeta merkatukopisuanabarmenaldatzendirenhainbatenpresamotadaude.AniztasunhoriBig Fourdeiturikoetatik(Deloitte,PwC,EYetaKPMG),auditoria‐jardueramenderatzen dutenetatik,bainaziomailan,bainazioartean,plantillatxikikoetaeskualdemailakotokiko enpresatxikietarainodoa. BigFourdelakoakapartekokategoriabatosatzendutenegozio‐bolumenagatik,giza baliabideengatiketabezero‐zorroagatik. Orohar,lauenpresahoriek212.000milioidolarretikgorakobaterakofakturazioa erregistratuzuten2024an,munduosoania1,5milioipertsonaenplegatuz(Deloitte,2024) (PwC,2023)(EY,2023)(KPMG,2023).Espainianereeraginanabarmenada:elkarrekin2.500 milioieurotikgorakofakturazioaduteeta22.000profesionalbainogehiagoenplegatzen dituzte(InstitutodeCensoresJuradosdeCuentasdeEspaña(ICJCE),2024). Berenjardueraauditoretzatikharatagodoa—aholkularitza,fiskalitatea,aholkularitza etaabarbarne—,bainaenpresahoriekkotizatutakoenpresahandigehienakikuskatzen dituzte,etaeraginerabakigarriadutesektorekoestandarretan. Enpresahandihoriezgain,mid‐tieredoenpresaertainizenekokonpainiakere badaude,halanolaBDO,GrantThornton,ETLGlobaledoAuren.Tamainaaskoztxikiagoa dutenarren,enpresaertainenetaerakundepublikobatzuenikuskaritzanpapergarrantzitsua betetzendute.Fakturazioa100eta500milioieurobitartekoada,etaehunkalangiletikmilaka langilebitartekoplantillakditu(InstitutodeCensoresJuradosdeCuentasdeEspaña(ICJCE), 2024). 16 5.4 Sekretuprofesionala Sekretuprofesionalarenbetebeharrafuntsezkoadaauditoretzan,etaAntolaketa TeknikoarenGidalerroek(LAA)zeinarauetikoespezifikoekarautzendute. Printzipiohorrekauditoretzaegiteanlortutakoinformazioarenkonfidentzialtasuna mantentzerabehartzendituauditoreaetaprozesuanpartehartzendutenpertsonaguztiak, etadebekatuegitenduinformaziohoriauditoretzarenaezdenbesteedozeinhelburutarako erabiltzea. 22/2015Legearenarabera,zehazki31.artikuluan,betebeharhorrekberehorretan jarraitzendubezeroarekikoharremanprofesionalaamaituondorenere,etaauditoretza‐ laneanpartehartudutenguztieizabaltzenzaie,isilpekoinformazioarenetengabekobabesa bermatuz.(BOE,2015) Sekretuprofesionalalegezkobetekizunaizateazgain,funtsezkoprintzipioetikoaere bada,ikuskatzailearenetaikuskatutakoerakundearenartekokonfiantzasustatzenduena, informaziosentikorrarenkonfidentzialtasunagordetzendelaziurtatuz.Araudiarenarabera, betebeharhoriezbetetzeakdiziplina‐zehapenaketaerantzukizunpenalaekarditzake informaziokonfidentzialabeharezbezalaerabiltzendenkasuetan,legehorrenberarenarau‐ hausteeietazehapeneiburuzkoartikuluetanezarritakoarenarabera. 5.5 Auditorearenerantzukizuna Auditorearenerantzukizunazabalada,beretxostenekeraginaizanbaitezakete finantza‐informazioarenerabiltzaileaskorenerabakietan,halanolainbertsiogileen,finantza‐ erakundeenetaerakundearautzaileenerabakietan.AuditoreenElkarteaketa22/2015Legeak ezartzenduteauditoreakdirelaberenbetebeharprofesionalakezbetetzearenondoriozsor daitezkeenkalte‐galerenerantzuleak. 26.artikuluan,auditoreenerantzukizunzibiladeskribatzenda,etaerantzukizunhori aplikagarriadaberenjardueranzabarkeriariegotzdakizkiokeenkalteakfrogatzendirenean. Kasularrienetan,adibidezfraudeedozabarkerialarriadagoenean,auditorearen erantzukizunapenalaizandaiteke(BOE,2015). Legeakeskatzendu,halaber,auditoreekerantzukizunzibilekoasegurubatizatea, berenjardueraprofesionaletikeratorritakobalizkokalteakestaltzeko,etaneurrihorrekberen lanarekikokonfiantzaindartzenduetaauditoria‐zerbitzuenerabiltzaileakbabestenditu. Eraberean,KontabilitateetaKontuAuditoretzakoInstitutuak(ICAC),erakunde ikuskatzailegisa,lehenaipatutakolegeakerregulatzekoahalmenazgain,zehapenakezartzeko etadiziplina‐neurriakhartzekoahalmenaduaraudiahaustenbadaedozabarkeria profesionalagertatzenbada,22/2015Legearen68.artikulutik77.artikulurabitartean zehaztutakozehapen‐araubidearekinbatetorriz. Auditoreeiaplikatubeharrekoaraubidearenhelburuadaberenbetebehar profesionalakzorrotzbetetzendirelaziurtatzeaetaikuskatutakofinantza‐informazioaren osotasunaetakonfiantzababestea. 22/2015Legeakauditoreeketaauditoretza‐sozietateekegindakoarau‐ hausteengatikozehapenakarautzenditu,etaarau‐hausteakarin,larrietaosolarrisailkatzen ditu.(BOE,2015) 17 i) Arau‐haustearinak:larritasuntxikiagokoez‐betetzeakekarriohidituzte,halanola dokumentazioaentregatzeanegindakoakatsformalakedoauditoretza‐prozedurak betetzeanizandakohutsegitearinak.Arau‐haustearinetarakozehapenetan, ohartarazpenakedozenbatekotxikiagokoisunaksartzendira. ii) Arau‐haustelarriak:Larritzatjotzendiraauditoretzarenkalitatearinabarmen eragitendiotenez‐betetzeak,halanolatxosteneaninformaziogarrantzitsuaez emateaedoauditoretzakoarauteknikoakbeharbezalaezaplikatzea.Arau‐hauste larrietarakozehapenetanisunhandiagoakjardaitezke,eta,kasubatzuetan,jarduera aldibaterakoetetea. iii) Arau‐hausteosolarriak:Arau‐hausteosolarriakdiraauditorearenindependentzia, osotasunaedoeskumenafuntseanarriskuanjartzendutenak.Adibidehorienartean daudeiruzurrezkojarduerak,sekretuprofesionalarenurraketalarriaedoaitortu gabekointeres‐gatazkak.Arau‐haustehoriekisunhandiak,etenaldiluzeaedo lanbideanaritzekobehinbetikodesgaikuntzaekardezakete. Legearen71.artikuluakarau‐haustelarriaketaosolarriakdirenjokabide‐motak zehaztenditu;75.artikuluak,berriz,banakakoauditoreeiaplikatubeharrekozigorrak zehaztenditu,eta76.artikuluak,auditoretza‐sozietateeiaplikatubeharrekoak.Gainera,77. artikuluakzehapengehigarriakezartzendituarau‐hausteakinterespublikokoerakundeei eragitendienkasuetan,lanhoriensentsibilitateadelaeta.(BOE,2015) Hasieranaipatubezala,ICACdazehapen‐araubidehorigainbegiratzeazeta betearazteazarduratzendenerakundea.Bereerantzukizunarenbarruansartzendaez‐ betetzeakdetektatzeaetadokumentatzea,baietadagozkienzehapenakezartzeaere, auditoreeklanbideakeskatzendituenestandarprofesionaletaetikoakmantentzendituztela ziurtatuz. 5.6 Kontu‐auditoreenetaauditoretza‐sozietateenbarne‐antolamenduaetalana Barne‐antolaketaetaauditoretzetakolanarenkudeaketafuntsezkoalderdiakdira emandakotxostenenkalitateaetaosotasunabermatzeko.22/2015Legeak,4.atalean, auditoreeketaauditoretza‐sozietateekberenjarduerakmodueraginkorreanetaetikoan antolatzekojarraitubehardituztenarauakezartzenditu,auditoretza‐zerbitzufidagarriaeta gardenaziurtatzeko. Legearen28.artikuluakauditoreekantolaketa‐egituraegokibatezartzekobeharra jorratzendu,betebeharrakeraginkortasunezbetetzekoerantzukizunaketabaliabideak esleitzekoaukeraemangoduena.Egiturahorrekbarnekokalitate‐kontrolerakosistemakizan beharditu,lanaaplikagarriakdirenauditoretza‐estandarrenaraberaegitendelabermatzeko etaauditoretzarekinlotutakoarriskuakidentifikatzekoetaarintzekodiseinatuak. Gainera,29.artikuluakezartzenduauditoretza‐lanataldekokidebakoitzakegindako zereginakbeharbezalagainbegiratuetaberrikustekomoduanantolatubehardela.Legeak auditoretzarendokumentazioakudeatzekopolitikaetaprozeduraespezifikoak inplementatzeaeskatzendu,informaziogarrantzitsuguztiaeskuragarridagoelaetaezarritako arauenaraberagordetzendelaziurtatuz.Horifuntsezkoada,auditoretza‐prozesuaren gardentasunerakoezezik,ikuskapenenedoberrikuspenentrazabilitateaetaaraudiabetetzen delabermatzekoere. 18 Legeak,halaber,kontu‐ikuskariekinteres‐gatazketatiketaindependentziarekiko mehatxuetatikbabestekoneurriakezartzeaeskatzendu,aurrekopuntuetanaipatubezala, etaneurrihoriekbarne‐politikaargienbidezkudeatubehardira.Horrenbarruansartzenda auditorearenlan‐inguruneanedosare‐inguruneansordaitezkeenmehatxupotentzialen etengabekoebaluazioa,baietaprozesuarenetapaguztietanobjektibotasunarieutsikodioten babesakezartzeaere. Azkenik,aurrekoguztiarekinbezala,KontabilitateetaKontuAuditoretzakoInstitutua (ICAC)arduratzendaikuskatzaileekbarne‐antolamendukoetakalitate‐kontrolekobaldintza horiekbetetzendituztelaikuskatzeaz,etahorreklaguntzendujaulkitakoauditoretza‐ txostenenkalitateankonfiantzamantentzen.Eskakizunhoriekauditoreenerantzukizuna indartzendute,hots,prozedurazorrotzakjarraitzeaetaberenpraktikaprofesionalean estandaretikoetateknikoaltuakmantentzea.  19 6. ETIKAAUDITORETZAN:APLIKAZIOAETAGARRANTZIA Ikuskaritzakoetikalegezkoaraudiakedoarauditeknikoakbetetzetikharagodoa. Benetakoaplikazioadaauditatutakofinantza‐txostenetankonfiantzapublikoaoinarritzeko oinarria.Enpresa‐ingurunegeroetaglobalizatuagoan,kontu‐ikuskariarenfigurak kontabilitate‐gardentasunabermatzeazgain,interespublikoarendefendatzailegisaere jardutendu,balizkodistortsio,iruzuredomanipulazioenaurrean((IFAC),International FederationofAccountants,2022)(Quick,2008). 6.1 Oinarrizkoprintzipioetikoak AuditoretzakooinarrizkoprintzipioetikoakIESBAkoKontalariProfesionalentzakoEtika KodeanetaEspainiakolegedianjasotadaude,halanolaKontuAuditoretzariburuzko22/2015 Legean.Printzipiohoriekhonakohauekdira:  Independentzia:kontu‐ikuskariakiritziobjektiboaemanahalizateabermatzendu, interespertsonal,ekonomikoedohierarkikoeneraginikgabe.  Osotasuna:zintzotasunezjokatzeaeskatzenduuneoro.  Objektibotasuna:aurreiritzieketainteres‐gatazkekezeragiteadakar.  Konpetentziaprofesionala:ezagutzateknikoetanetaaraudietaneguneratutaegotera behartzendu.  Konfidentzialtasuna:baimenikgabeinformazioazabaltzeaeragoztendu.  Jokabideprofesionala:aplikatubeharrekoaraudiabetetzeaetalanbidearenizenonari kalteegitendiotenjardueraksaihesteadakar(IESBA,2022). 6.2 Etikaauditoretza‐prozesuan Etikaezdaunejakinbatzuetanaplikatzendenprintzipioisolatubat,baiziketa auditoretza‐prozesuarenfasebakoitzeanpresentedagoena:  Plangintzan,arriskuenebaluazioan,taldearenindependentzianetabezeroen onarpeneanagertzenda.  Exekuzioan,auditoreakobjektibotasunezjokatubehardu,ebidentzianahikoaetaegokia bilduz,kanpokoalborapenakedopresioaksaihestuz.  Txostenarenfasean,etikakeskatzendulortutakodatuekondorioakbabestea, irakurleareniritziarieragindiezaioketenomisioriketaedulkoratzerikgabe(Loeb,1971) (Satava,2006). 6.3 Etikaetagaldetegiarenemaitza Lanhonenzatienpirikoan,auditoreaktiboekprintzipioetikohorienbenetako pertzepzioaetaaplikazioaaztertzendituengaldetegibatiemandakoerantzunakaztertudira. Emaitzekagerianuztenduteprintzipioetikoakgehienekbarneratutadituztenarren,kanpoko presioakohikoakdirela. Adibidez,galdetegiarenlehenzatian,hainbatprofesionalekonartzendutepresioak sentitudituztelabezeroenaldetikondorioakaldatzekoedoauditoretzabateanemandako denboramurrizteko,etapraktikahoriekzuzeneanindependentziarenetaarreta profesionalarenprintzipioenaurkadoaz. 20 Gainera,galdera‐sortarenbigarrenzatian,jokabidejakinbatzuek(adibidez, gainbegiratzerikgabeeskuordetzeaedolanegindakoorduguztiakezdeklaratzea)pertzepzio etikoanbiguoasortzendute,berezikiesperientziagutxiendutenauditoreenartean.Emaitza horiekzuzeneanlotzenduteprestakuntzaetikoaindartzekobeharrarekin,hurrengo azpiataleanaztertzendenbezala. 6.4 Etikarengarrantzikritikoaegungoauditoretzan Azkenhamarkadetakofinantza‐eskandaluek—halanolaEnron,Parmalatedo Wirecard‐enkasuak—agerianutziduteetikaezindelabigarrenmailakoaizankontu‐ ikuskaritzarenpraktikan.Horietanguztietan,auditoria‐enpresenintegritaterikedo independentziaezafaktoreastungarriaizanzen.Horregatik,etikaprofesionalabalioerantsi gisaezezik,finantza‐sistemarensinesgarritasunerakofuntsezkobaldintzagisaereulertu beharda(Quick,2008). Auditorea,kanpokofiguraindependentegisa,kontrolsozialekoeragilebihurtzenda. Berebetebeharraezdabalantzeakegiaztatzeramugatzen,baiziketafuntziozabalagoadu: gardentasunabermatzeaetainteresorokorrababestea,berezikibezeroenpresioakedo kontratujakinbatzuekikomendekotasunekonomikoakbereinpartzialtasunaarriskuanjar dezakeeningurunebatean(MSCI,2023). 6.5 Erronkaetikoaketaindartzekoneurriak Kontu‐ikuskariek,askotan,bezeroarenpresioarekin,interes‐gatazkekin, informazioarenkonfidentzialtasunarekinedobaliabidefaltarekinlotutakodilemaetikoeiegin behardieteaurre.Erronkahoriekezarritakoprintzipioetikoenaraberajardutekogaitasuna probatzendute.Arriskuhorieiaurreegiteko,beharrezkoada:  Etengabekoprestakuntza:galdetegiarenemaitzekerakustenduteauditoregazteenek maizagojustifikatzendituztelazalantzagarriakdirenzenbaitjokabide.Horrekerakusten dubeharrezkoadelaprestakuntzaetikoalehenetapaprofesionaletatikindartzea.  Kanpokoetabarrukoikuskapena:batzordeetikoakedoparekoenartekoberrikuspen‐ sistemakegoteakjokabideproblematikoennormalizazioaprebenitzenlaguntzendu.  Antolaketarenkulturaetikoa:enpresarenegunerokotasuneanbalioetikoaksustatzea funtsezkoadabanakakoerabakiakinterespublikoareninteresekinlerrokatutaegon daitezen. Neurrihorienbenetakoaplikazioaklanarenkalitateteknikoahobetzeazgain, elkarteakerakundegisaikuskatzekoduenkonfiantzaindartzendu.  21 7. ZATIEMPIRIKOA Ikerketahonekikuspegikuantitatiboahartzendu,Espinosa‐PikeetaBarrainkua‐ren (2016)laneanoinarritutakogaldetegiegituratubataplikatuz.Ikerketaesploratzaileada,eta Gasteizkoenpresatxikibateanlanegitendutenauditoreenlaginbateanoinarritzenda. Galdetegiamoduanonimoanpartekatuzenenpresan,formatudigitalean,Google Formaplikazioaerabiliz.Jasotakoerantzunekaukeraematenduteprofesionalekpresio etikoei,jokabidejakinbatzuenonargarritasunarietaerabakiprofesionaletaneraginaduten faktoreeiburuzdutenpertzepzioaaztertzeko. 7.1 Inkestatuenprofila Azterlanarenlaginajarduneandauden10auditorekosatzendute,etaikuskapen‐ enpresatxikibateanlanegitendute,Vitoria‐Gasteiz‐en.Parte‐hartzaileguztiakplantillako profesionalakdira,lan‐kontratuarekinetasinadurarenkapitalsozialeanpartehartugabe; beraz,ezdabazkiderikedozuzendaritza‐profiliksartzen. Taldearentamainatxikiadelaeta,galdesortanezdaaldagaidemografikoriksartu beharizan,esperientziaurteakezbestegerorahipotesiabetetzendenalaezikusteko,datuak ezagunakdirelako,ingurunebereanlaneginetaparte‐hartzailebakoitzarenprofil profesionalaezagutzendelako. Jarraian,inkestatuenprofilarenlaburpenorokorraaurkeztenda,taula7.2.a‐n esperientziaetageneroarenaraberakobanaketaaztertuzetataula7.2.b‐nprestakuntza‐ mailakontuanhartuzgeneroarenarabera: Taula7.1.1Esperientziaetageneroa      Iturria:ElaborazioaPropioa Taula7.1.2Prestakuntza‐mailaetageneroa       Iturria:ElaborazioaPropioa Esperientzia (urte) GizonakEmakumeak 1–524 6–1000 11–2001 >2030 PrestakuntzamailaGizonakEmakumeak Unibertsitategradua12 Auditoriamasterra13 Auditoreproba gainditua 30 22 Enpresanesperientziaezberdinadutenlangileakditugu,1,5urtetik27urtebaino gehiagokoesperientziarekinfinantza‐auditoretzan.Gehiengoakunibertsitate‐graduko eta/edoauditoretzanespezializatutakomasterrekoikasketakdituzte,etabatzuekkontu‐ auditorearenazterketagaindituduteere. 7.2 Galdetegia Galdetegihau"Anexploratorystudyofthepressuresandethicaldilemmasintheaudit profession:AnanalysisoftheSpanishcase"(Espinosa‐Pike&Barrainkua,2016)artikuluan garatutakotresnanoinarrituda.Artikuluhauegokitueginbeharizandatamainatxikiagoko enpresabatentestuingurubereziraegokitzeko. Azterlanhonetanerabilitakogaldetegiak24galderaditu,hirugai‐multzobereizitan multzokatuta,etaaukeraematenduteauditoriarakoetikaprofesionalarekinlotutakohainbat dimentsioaztertzeko.Hauekdirablokeak: 1. multzoa–Presioprofesionalak:auditoreekberenindependentzianedolanaren kalitateaneraginaizandezaketenbarnekonahizkanpokopresioeiaurreegiteko maiztasunaneurtzendu. 2. multzoa–Iritzietikoak:auditoreekzalantzazkoedoeztabaidatutakohainbat jardunbideriegoztendietenonargarritasunetikoarenmailaaztertzendu. 3. multzoa–Eragin‐faktoreak:kontu‐ikuskariekerabakietikoakhartzerakoan garrantzitsuentzatjotzendituztenelementuakaztertzenditu,barne‐arauak,balio pertsonalakedoingurunearenpresioabarne. Galderaguztiak1etik5erabitartekoLikertmotakoeskalenbidezerantzutendira,eta, horriesker,emaitzakuantifikagarriaketakonparagarriaklordaitezke.Galdetegiaformatu fisikoanzeinlineanbanatuda,etakasuguztietanerantzunenanonimotasunabermatuda. Emaitzenanalisiaestatistikadeskriptiboarenbidezegingoda,benetakoauditoria bateanteoriaetikoarenetaegunerokopraktikarenarteanegondaitezkeenjoeraketa desadostasunakidentifikatzeko. Ikuspegimistohoneketikaikuspegiintegralbatetikheltzekobeharrarierantzutendio. Galdetegiosoaeranskingisaerantsidalanhonenamaieran,xehetasunez kontsultatzeko. 7.3 Hasierakohipotesiak Ikerketahonetanabiapuntugisabihipotesiplanteatzendira,auditoreeklanbide‐ jarduneaneztabaidagarriakdirenpraktikenpresioetikoaketaonargarritasunanola hautematendituztenaztertzeko. H1:Auditoretzakoenpresatxikietanpresioetikoetagatazkaprofesionalekoegoera handiagoakdaude,auditorearenaraudiprofesionalaketaetikoakagintzenduenarekin alderatuta. H2:Etikokizalantzazkoakdirenpraktikabatzuenonargarritasunariburuzkopertzepzioa aldatuegitendaauditorearenesperientziaprofesionalarenarabera,eta,beraz, esperientziagutxiendutenauditoreekpresioetikohandiagoakhautematekoeta praktikaeztabaidagarriakmaizagojustifikatzekojoeradute. 23 Hipotesihoriekaurretikoliteraturanoinarritzendira,esperientziaetaprestakuntza espezifikorikezakkanpokoetabarnekopresioenaurreanprofesionalenahultasunaareagotu dezakeelaadieraztenbaitu(Espinosa‐PikeetaBarrainkua,2016;Sweeneyetal.,2010; Herrbach,2001).Espinosa‐PikeetaBarrainkuarena(2016)bezalakoikerketenarabera,presio etikoenpertzepzioaetazalantzazkopraktikenonargarritasunazuzeneanlotzendiralan‐ ingurunearekinetametatutakoesperientziarekin.Eraberean,Sweeneyetal.(2010) nabarmentzenduteantolakuntza‐kulturaketaprotokoloargiezakpresiohoriekareagotu ditzaketela,batezereenpresatxikiagoetanedobaliabidegutxidituztenetan. 7.4 Datuakaztertzekometodologia Galdetegianjasotakoerantzunakaztertzeko,ikuspegideskribatzaileaeta esploratzaileaaukeratuda.Laginarentamainatxikiaetagalderenizaeranagusiki kuantitatiboakontuanhartuta,analisiahonakohauetanoinarritzenda:  Erantzunbakoitzerakomaiztasunaketaehunekoakkalkulatzea,joeraorokorrak identifikatzekoaukeraemanez.  Taulagurutzatuaketaaldagaienartekoalderaketak,batezereinkestatuenesperientzia‐ urteenetapraktikajakinbatzuenpresioetikoeietaonargarritasunariburuzduten pertzepzioarenartean.  Emaitzensegmentazioaesperientzia‐mailarenarabera(1‐5urte,6‐10urte,>10urte), esperientziakpertzepzioetikoandueneraginariburuzkobigarrenmailakohipotesia(H2) kontrastatzeko. Azterketaeskuzetakalkulu‐orrienoinarrizkotresnakerabilizeginda(MicrosoftExcel etaGoogleSheets),laginamugatuadelakoetaezduelakosoftwareestatistikoaurreraturik behar.Ikuspegihorrekdatuakmoduargietaulergarrianaurkeztekoaukeraematendu,eta emaitzakinterpretatzeaetaondoreneztabaidatzeaerraztendu.  24 8. DATUENAZTERKETA Atalhonetan,auditoreeiemandakogaldera‐sortarenerantzunetatiklortutako emaitzakaurkeztendira.Azterketagaldera‐sortarenegiturarijarraituzantolatuda,etahiru zatiditu:  Presioaklanbide‐ingurunean  Praktikabatzuenonargarritasunetikoa  Erabakietikoakhartzeaneraginadutenfaktoreak Atalbakoitzerakoanalisideskribatzailekotresnakerabilidira,erantzunenmaiztasunak erakustendituztentaulaketagrafikoakaurkeztuzeta,horrela,joeraorokorrakidentifikatzeko aukeraemanez.Gainera,kasubatzuetankonparaziogurutzatuakegindiragaldetegiaren zatienartean,baietaesperientziaprofesionalarenaldagaiarekinere,patroiedoerlazio garrantzitsuakdetektatzeko. 8.1 Presioaklanbide‐ingurunean Galdetegiarenlehenzatian,auditoreekberenindependentziaetaobjektibotasuna arriskuanjardezaketenkanpokoedobarrukopresioakzenbaterojasandituzten identifikatzenda.Galderakegoerazehatzeiburuzkoakdira,halanolabezeroareneskariz ondorioakaldatzea,beharbainodenboralaburragoanauditatzea,gainbegiratzerikgabe delegatzeaedolanegindakoorduguztiakezerregistratzea. Emaitzekerakustendutepresiohoriekauditoreenegunerokoerrealitateandaudela. Orohar,lortutakodatuekadieraztendutenez,profesionalgehienekprintzipioetikoak funtsezkotzathartzenbadituzteere,lan‐ingurunearenegiturazkopresioak–batezere sinaduratxikietan–benetakomehatxuadirapraktikaetikoarentzat.Horrekindartuegitendu barne‐protokoloak,etengabekoprestakuntzaetaespazioseguruakezartzekobeharra, bidegabekopresioakemateko.Hurrengoorrietangalderenetaerantzunenanalisizehatza ikusidezakegu. Galdera1:“Ondorioak,iritziakedoazkentxostenabezeroakeskatutaaldatzea.” Grafiko8.1.1Bezeroekpresioaegitendutenkasuak(maiztasunarenarabera)  Iturria:ElaborazioaPropioa 25 Galdetegiko1.galderankontu‐ikuskariek,bezeroekeskatuta,zermaiztasunezsentitu dutenpresioaazkentxosteneanondorioakedoiritziakaldatzekoaztertzenda.Grafikoanikus daitekeenez,erantzungehienak"Aveces"(5erantzun)eta"Raravez"(4erantzun)izanziren. Parte‐hartzailebakarbatekadierazizuen"Maiz"sentituzuela. Emaitzahoriekadieraztendute,lan‐inguruneanpresiokonstanteaezbadaere, inkestatugehienetannoizbehinkasortudenegoeradela. Galdera2:“Auditoretzabeharbainodenboralaburragoanegitea.” Galdetegiko2.galderan,auditoreekauditoretzalanakbeharbainodenbora gutxiagoanegitekopresioazenbaterosentitzendutenazaltzenda.Inkestatugehienek adierazizuten"Maiz"esperimentatuzutela(9erantzun),etabatekbakarrikerantzunzuen"Ia beti". Emaitzahoriekagerianuztendutedenboradelapresio‐iturrinagusietakobatenpresa txikietan,etaalderdihorrekeraginnegatiboaizandezakeelaauditorienkalitateaneta auditorearenindependentziaprofesionalean. Galdera3:“Benetanlanegindakoorduguztiakezerregistratzea.” Grafiko8.1.2Lanegindakoorduguztiakezezartzekopresioa  Iturria:ElaborazioaPropioa 3.galderan,lanegindakoorduguztiakezerregistratzekopresioaaztertzenda,eta erantzunakosoezberdinakdiraaurrekogalderekinalderatuta.Nabarmendubeharda"Maiz" (3erantzun)delagehienaukeratzendenaukera,etaondoren"Batzuetan","Inoizez"eta "Gutxitan"(2erantzunbakoitzak).Inkestatubatekbakarrikerantzunzuen"Iabeti". Erantzunakezberdinakdirenez,erantzunbakoitzakauditoriasektoreaninkestatu bakoitzakduenesperientziarekinalderatudugu,urtekontuadenikusteko.Hurrengotaula 8.1‐enikusidezakegulaburpena. Taula8.1.1Lanegindakoorduakezerregistratzekopresioa–Esperientziamailaren arabera EsperientziamailaNoizeanbehinIabetiMaizInoizezBatzuetan 1–5años21201 11–20años00010 >20años00111 Iturria:ElaborazioaPropioa 32 Ondorenfaltanditugungalderakikertukodira,ingurukopertsonaezberdinakgurekiko duteniritziarengarrantziariburuzkoakbatezere,aurrekoataletanegindakogalderekin konparaketakeginezahaliketaondoriozehatzenakateratzeko. 8.3.1 Sinadurarenbarnefaktoreak: Galdera15:”Sinadurarenetika‐kodea.” Galdera16:”Etika‐batzordeaedobarne‐betearazpenarenarduradunak.” Grafiko8.3.1.1  Sinadurarenetabatzordearenetika‐kodearengarrantzia   Iturria:ElaborazioaPropioa Erabakietikoakhartzekobarne‐faktoreenanalisiak(grafiko8.3.a)erakustendubai sinadurarenetika‐kodea,baietika‐batzordeaedobarne‐betearazpenarenarduradunak garrantzitsutzathartzendirela,bainahaiengarrantzianaldetxikibatekin.Etika‐kodeagehiago nabarmentzenda"Garrantzitsua"gisa,komitea,aldiz,"Erdi‐garrantzitsua"bezalaikustenda, goiandagoengrafikoanargiikustendenbezala. Horrekiradokitzendu,biakgarrantzitsutzatjotzendirenarren,auditoreekkonfiantza handiagoadutelasinadurarenkodeetikoarengidan,egunerokoandutenikusgarritasunedo familiartasunhandiagoadelaeta. 8.3.2 Arau‐faktoreaketaospeprofesionala: Galdera17:”Kodeetikoprofesionala(ICAC,korporazioak,etab.).” Galdera20:”Lanbide‐ospepertsonalaedosinadurarena.” Galdera21:”Indarreandaudenlegeaketaarauak.” 33 Taula8.3.2.1Garrantzimailarenbanaketa:faktoreprofesionaletalegea GarrantzimailaKodeEtikoProfesionala(ICAC, korporazioak,etab.) Enpresaedopertsonaren ospeprofesionala Legeaketa arauak Osogarrantzitsua427 Garrantzitsua662 Erdi‐garrantzitsua011 Garrantzitxikia010 Iturria:ElaborazioaPropioa Taldehonetanarau‐faktoreenetaospeprofesionalarengarrantziaaztertzendagoiko taulan.Kodeetikoprofesionalaetaospeprofesionala"garrantzitsutzat"jotzendituzte gehienek,etaindarreandaudenlegeetaarauek,berriz,"osogarrantzitsutzat". Aldehorrekiradokitzendu,nahizetasinadurarenbalioeketaospeakfuntsezko zereginadutenerabakietikoakhartzekoorduan,lege‐esparruakindartzenduela independentziaetaosotasunezjardutekoderrigortasuna,IFACenKodeEtikoak((IFAC), InternationalFederationofAccountants,2022)adieraztenduenbezala,etaEspinosa‐Pikeeta Barrainkuarena(2016)bezalakoazterlanakkonfirmatzenduenbezala. Gainera,ospeprofesionalariemandakogarrantziabatdatorSweeneyetal.(2010), antolaketa‐kulturaketapertzepziopublikoakjokabideetikoaneraginzuzenaizandezaketela nabarmentzendutenikerketarekin. Hala,analizatudirenhirufaktorehauek–lege‐esparrua,kodeetikoaetaospea– batuta,auditoreekberenirizpideprofesionalarieutsiahalizangodiotegatazka‐egoeren aurrean,halanolatxostenakaldatzekopresioaedointerespertsonaleiedosinadurari lehentasunaematekobeharrainterespublikoarenaurrean. Galdera18:”Mailaberekolankideeniritzia.” Grafiko8.3.2.1Lankideeniritziarengarrantzia  Iturria:ElaborazioaPropioa 18.galderarenanalisiakerakustenduauditoregehienek(7)"garrantzitsutzat"jotzen dutelaberenmailaberekolankideeniritziaerabakietikoakhartzerakoan.Pertsonabakar batek"erdigarrantzitsutzat"jotzendu,etabik"osogarrantzitsutzat"jotzendute. 34 Datuhoriekadieraztendute,garrantzimailarikhandienaematenezzaionarren, lankideeniritziakzeregingarrantzitsuaduela,dilemaetikokoegoeretanlaguntzekoedo baliozkotzekoiturrigisaziurrenik.Gainera,emaitzahoriek14.galderarekintaulabatean alderatzenditugunean,taula8.3.b(zereginakgainbegiratzenahikorikgabeeskuordetzeko onargarritasunetikoariburuzkoa),erlaziointeresgarriaikustenda. Taula8.3.2.2LanagainbegiratugabedelegatzeavsLankideeniritzia Lanagainbegiratugabedelegatzea LankideeniritziaOnargarriaOnartezinaNeutrala Garrantzitsua322 Nahikogarrantzitsua101 Osogarrantzitsua001 Iturria:ElaborazioaPropioa Lankideeniritziagarrantzitsutzatjotzendutengehienekere"onargarritzat"edo "neutraltzat"jotzendutezereginakgainbegiratzerikgabeeskuordetzea.Horrekiradokitzen dunolabaitekotolerantziadagoelaberdineniritziabaloratzendeninguruneetanzuzeneko kontrolikgabekozereginakeskuordetzearenaurrean,beharbadataldearekikokonfiantzak gainbegiratzeariburuzkokezkaetikoakleuntzendituelako. Halaere,berdineniritziarigarrantziaematendiotenenartean"onartezina"ere agertzenda,etahorrekadieraztendukonfiantzahorrekezdituelabetijustifikatzenkalitatea etaerantzukizunprofesionalaarriskuanjarditzaketenpraktikak. Galderak19eta22:”Nagusieniritzia.”eta”Zehapeneiedolege‐ondorioeibeldurraizatea.” Grafiko8.3.2.2Nagusieniritziaetalegearenondorioeibeldurra  Iturria:ElaborazioaPropioa Taula8.3.2.3Zuzendarieniritziaetazigorrakjasotzekobeldurrarengarrantzia GarrantzimailaZuzendarieniritziaZigoredoondoriojuridikoenbeldurra Osogarrantzitsua01 Garrantzitsua97 Erdi‐garrantzitsua12 Iturria:ElaborazioaPropioa 35 Bigalderahauetan,inkestatugehieneknagusieniritzia"garrantzitsutzat"jotzendute (9erantzun),etazigorrenedolege‐ondorioenbeldurrakeregarrantzihandiadu,nahizeta gehiagobanatzenden"Garrantzitsua"(7)eta"Osogarrantzitsua"(2)artean. Garrantzitsuadenharrennagusiekdiotena,garrantzihorrekezduzertanjustifikazio etikorikbeharezdirenpresioeiamoreemateko.Izanere,4.galderaren(ondorioakaldatu nagusibatekeskatuta)eta11.galderaren(onartunagusienpresioaktxostenarenedukia aldatzeko)erantzunakbateraaztertzean,ikustendainkestatugehienekargietagarbi errefusatzendutelapraktikahori,eta"onartezintzat"edo"osoonartezintzat"jotzendutela. Kontrastehorrekagerianuztendupraktikaprofesionalekomarragorrietikobat: nagusieniritziabaloratuetagarrantziaemanarren,ezdagoondorioedotxostenakaldatzeko onarpenetikorik,presioagatik. Horrekargietagarbiulertzenduindependentziaprofesionalarenprintzipioa,zein auditoriarenfuntsezkozutabegisamantentzenda,IFACenKodeEtikoaketaEspinosa‐Pikeeta Barrainkuarenak(2016)bezalakoikerketekbabestua,lehenaipatubezala.Ikasketahorien arabera,barne‐presioeieutsibeharzaieobjektibotasunaetakonfiantzapublikoababesteko. (Espinosa‐Pike,2016) Hala,emaitzahorienkonbinazioakindartuegitenduauditoreekhierarkiarenpisua onartzendutelaondorioztatzenduenideia,bainabarneratuadute,halaber,etikaketa araudiaklehentasunaizanbehardutelaazkentxostenarenosotasunaarriskuanjardezakeen edozeinjarraibiderenaurreanereargigeratzenda.  Galderak23eta24:”Senideenedolaguneniritzia.”eta”Baliopertsonalakedoerlijiosoak.”  Grafiko8.3.2.3Baliopertsonalakvssenideeniritzia  Iturria:ElaborazioaPropioa Azkengalderahauetanaldenabarmenadagobaliopertsonaleiedoerlijiosoeiematen zaiengarrantziarenetasenideenedolaguneniritziarenartean. Auditoregehienek"Garrantzitsua"edo"Osogarrantzitsua"iritzidioteberenbalio pertsonaledoerlijiosoei(9erantzunguztira),bainasenideenetalaguneneragina,orohar, "Garrantzigutxikoa"edo"Garrantzirikgabekoa"da(7erantzun). 36 Emaitzahorrekerakustenduauditoreentzatustepertsonalakoinarribatdirela erabakietikoakhartzekoorduan,bainafamilia‐ingurunearenpresioakedoitxaropenakezdira garrantzitsuakizatenauditoretzaegiterakoan.Horrekindartuegitenduetikaprofesionala printzipioindibidualetanetaarau‐esparruanoinarritzendelakoarenideia,lanbidetikkanpoko inguruneeneragineanbainogehiago. Galdetegiarenhirugarrenzatiarenazterketakauditoreekerabakietikoakhartzeko garrantzitsuentzatjotzendituztenfaktoreenirudiosoaematendu. Adostasunargiaikustendaarau‐esparruenetakodeetikoengarrantziariburuz, berezikiindarreandaudenlegeetaarauengarrantziariburuz,horiekfuntsezkoelementugisa nabarmentzenbaitiraindependentziaetaobjektibotasunprofesionalabermatzeko. Aldiberean,nahizetanagusienetakideeneraginaonartzendenerabakietan,muga argibatdago:kontu‐ikuskariakgertuduteninguruneareniritziaentzutekoetabaloratzeko prestdaudeladirudi,bainaezosotasunarenetagardentasunarenoinarrizkoprintzipioak arriskuanjartzearenkontura.Orekahorikanpokofaktoreei(familiaedolagunak)ematen zaiengarrantzitxikiagoanereislatzenda,baliopertsonaleietaprestakuntzaetikoari emandakogarrantzihandiarekinkontrasteanjarriz. Orohar,emaitzahoriekindartuegitendute,presioetatiketatestuinguru profesionaletikharago,auditoreekkonfiantzadutelaetikan,berenlanarenkalitateaeta fidagarritasunababestekoelementubereizlegisa.  37 9. ONDORIOAK Lanhonetan,auditoretza‐enpresatxikibateanlanegitendutenauditoreenpertzepzio etikoaaztertuda,baitahaieniritziprofesionaleaneragitendutenfaktoreaketajasaten dituztenpresioakere.Lortutakodatuetatikabiatuta,hasierakobihipotesiakegiaztatudira: (H1)araudiakagintzenduenabainopresioetikohandiagoakegoteasinaduratxikietan,eta (H2)praktikajakinbatzuenonargarritasunarenetaauditoreenesperientziaprofesionalaren artekoerlazioa. Emaitzek,neurrihandibatean,lehenhipotesiaberrestendute,egiaztatubaitute auditoreenlan‐inguruneanohikoakdirelaindependentzia‐ etaosotasun‐printzipioenaurka jardutekopresioak,intentsitateanetamaiztasuneanaldatzendirenarren.Denbora murriztekopresioa,bezeroenetanagusieneraginaetazenbaitkasutangainbegiratzefalta ohikotzatjodirenelementuakdira.Horrekindartuegitendupresiohorieiaurreegitea ahalbidetukodutenkontroletaprestakuntzaetikokoneurrieraginkorrakizatekobeharra, auditorienkalitateaetafidagarritasunabermatuz. Bigarrenhipotesiakerebabesaaurkitzendudatuetan,bainañabarduragehiagorekin. Praktikajakinbatzuenonargarritasunetikoaesperientziaprofesionalarenmailekin alderatzeakerakustenduesperientziagutxiendutenauditoreekjoerahandiagoadutela zenbaitpraktikaeztabaidagarrijustifikatzeko,halanolagainbegiratugabeeskuordetzeaedo denborakmurriztea.Horrekagerianuztenduosogarrantzitsuadelaprestakuntzaetikoaeta profesionalgazteenenlaguntzaindartzeaauditoria‐sinaduretan. Baieztapenhoriezgain,emaitzekbesteaurkikuntzagarrantzitsubatzukereekartzen dituzte.Adibidez,inkestatugehienekgarrantzihandiaematendietekodeetikoei,ospe profesionalarietalege‐arauei,baina,eraberean,erakustendutenagusienpresioaezdelabeti praktikadesegokienonarpenekoa.Horrekagerianuztendumugaetikoargiaetapartekatua dagoela,etahorrekindartuegitenduantolaketa‐kulturaetabalioetikoenbarneratzea independentziaetaobjektibotasunabermatzekofuntsezkoelementuakdireladioenideia. Emaitzahorietanoinarrituta,hainbatgomendiozehatzproposadaitezkemota horretakosinaduretanfinantza‐auditoretzetanetikaindartzeko: ‐ Etengabekoprestakuntzaetikoaindartzea,berezikiesperientziagutxienduten auditoreentzat,kanpokoedobarrukopresioenaurreanirizpideprofesionalaeta erresistentziaindartzeko. ‐ Bidegabekopresioenedogatazkaetikoenaurreannolajokatudefinitukodutenbarne‐ protokoloargiakezartzea,erabakiakmoduindependenteetagardeneanhartzea errazteko. ‐ Lagunegitearenetagainbegiratzearenkulturasustatzea,eskuordetutakozereginak betikontrolegokiarekinegitendirelaetaauditoregazteenekbereniritziprofesionala garatzekobehardutenlaguntzajasotzendutelaziurtatuz. ‐ Barnekokomunikazio‐etasalaketa‐bideakindartzea,auditoreekzalantzaetikoakedo presio‐egoerakadieraziahalizanditzatenerrepresalienbeldurrikgabe,barne‐ konfiantzaetaosotasun‐kulturaindartuz. Laburbilduz,ikerketakbaieztatzenduauditoria‐enpresatxikieninguruanpresioetiko esanguratsuakdaudenarren,zenbaitjardunbiderenonargarritasunamugatzendutenoztopo 38 etikosendoakerebadaudela,berezikiindependentziaetaobjektibotasunaarriskuanjartzen dutenak.Oztopohoriekindartuegindaitezkeetaindartueginbehardiraprestakuntzaren, antolaketa‐kulturarenetalaguntza‐etakontrol‐tresnenbidez,etikaizandadinauditoretzaren jardunprofesionalarenardatza. Ikuspegizabalagobatetik,GraduAmaierakoLanhonieskeregiaztatuahalizandaetika profesionalaezindelaaukerakoosagarritzathartufinantza‐auditoretzan,informazio ekonomikoankonfiantzapublikoaoinarritzenduenegiturazkozutabetzatbaizik. Berrikuspenteorikoakagerianutziduprintzipioetikoak—independentzia, objektibotasuna,osotasuna,gaitasunaetakonfidentzialtasuna—ezdirelaarau‐aginduak soilik,baiziketafuntsezkobaldintzakauditoreakinteresorokorrarenbermatzailegisaduen funtzioabeteahalizateko. Eraberean,markoteorikoakagerianutzidu,estatuanetanazioarteanerregulazio argiaketajokabide‐kodeakezarritadaudenarren,etikarenaplikazioeraginkorra,neurrihandi batean,antolaketa‐kulturarenetajardueragaratzendenlanbide‐ingurunearenmende dagoela. Beraz,hausnarketaetikoakfuntsezkolekuaizanbeharduauditorearen prestakuntzan,gainbegiratzeanetaerabakiakhartzean.Aldehorretatik,lanhonekdatu enpirikoakemateazgain,kontzientziakritikohandiagoasustatunahiduetikakauditoretza‐ lanbideareniraunkortasuneanetasistemaekonomikoosoarenzilegitasuneanbetetzenduen zereginariburuz.   39 10. GOMENDIOAKETAETORKIZUNEKOIKERKETA Ikerketahonekemaitzagarrantzitsuakemanbadituere,ikerketahonekmugabatzuk ditu,etamugahoriekazterketa‐lerroberrieiateakirekitzendizkiete.Azterketaberriakhartu ditzaketenhainbatbideidentifikatudira:  Laginatamainaetaegituradesberdinetakoenpresagehiagotarazabaltzea, auditoretxiki,ertainetahandienartekoemaitzakalderatuz.  Metodologiakualitatiboaktxertatzea,halanolasakonekoelkarrizketakedo eztabaida‐taldeak,pertzepzioetatestuinguruzehatzakaztertzeko.  Antolaketa‐faktoreek(kultura,lidergoa,lan‐karga)erabakietikoakhartzean duteneraginaaztertzea.  Erantzunakrolhierarkikoen(auditorejuniorra,seniorra,bazkidea)edo generoarenaraberaalderatzea,praktikajakinbatzuenpertzepzioanedo justifikazioanegondaitezkeendesberdintasunakidentifikatzeko.  Luzetarakoazterketabategitea,pertzepzioetikoakdenborarekineta esperientziaprofesionalarekineboluzionatzenduenmoduaebaluatzeko. Erahorretakoikerketakzabalduz,auditoretzakoetikariburuzkooinarrienpiriko sendoagoafinkatuahalizangoda,etakontu‐ikuskariakinterespublikoaetafinantza‐ gardentasunababestekofuntsezkofiguragisaduenzereginaindartukodutenestrategia eraginkorrakdiseinatzenlagunduahalizangoda.      40 11. BIBLIOGRAFIA (IFAC),InternationalFederationofAccountants.(2022).CódigodeÉticaparaProfesionales delaContabilidad(IESBA).ObtenidodeInternationalEthicsStandardsBoardfor Accountants.:https://www.ethicsboard.org/ AccountancyEurope.(2023).SMEauditpracticesandchallenges.Obtenidode https://www.accountancyeurope.eu/publications/sme‐audit‐practices‐challenges/ Adams,B.L.(1995).ThereasoningprocessesofCPAsinresolvingethicaldilemmas. Auditool.(2024).ObtenidodeRedglobaldeconocimientosenauditoriaycontrolinterno: https://www.auditool.org/blog/auditoria‐externa/que‐son‐las‐normas‐ internacionales‐de‐auditoria AuditoriaGroup.(2023).ObtenidodeNormasdeauditoria:Fuentes,importanciay aplicacion:https://auditoriagroup.com.ar/fuentes‐de‐las‐normas‐de‐auditoria/ Bain&Company.(2023).Thestateoftheaccountingandauditprofession.Obtenidode https://www.bain.com/insights/accounting‐audit‐profession‐market‐trends/ BOE.(2015).Ley22/2015,de20dejulio,deAuditoríadeCuentas. Deloitte.(2024).GlobalImpactReport2024.ObtenidodeDeloitte: https://www2.deloitte.com/global/en/pages/about‐deloitte/articles/global‐impact‐ report.html Duska,R.D.(2011).Accountingethics(2nded.).Wiley‐Blackwell. Espinosa‐Pike,M.&.(2016).Influenciadelapresióndetiempoylaculturaorganizativaenla conductaéticadelosauditores.RevistaEspañoladeFinanciaciónyContabilidad, 437‐462. EY.(2023).EYGlobalReview2023.ObtenidodeEY:https://www.ey.com/en_gl/global‐ review/2023 GrasGil,E.(2010).2.2AUDITORIAINTERNA.EnAuditoriainternaeinformaciónfinanciera enlasentidadesdecréditoespañolas:ESTRUCTURA,CONTENIDO,RELACIÓNCAUSAL YCONTRASTEEMPÍRICO(págs.66‐87).Obtenidode https://www.tdx.cat/bitstream/handle/10803/10781/GrasGilEster.pdf%3Bjsessionid =517C7D78184A9570F206A4CAB73F95AE?sequence=1 Hosmer,L.(1994).Strategicplanningasifethicsmattered.StrategicManagementJournal, 17‐34. IESBA.(2022).CódigodeÉticaparaContadoresProfesionales. IFAC.(2022).TheRoleoftheAuditorinToday’sGlobalEconomy. InstitutodeCensoresJuradosdeCuentasdeEspaña(ICJCE).(2024).Informesobrela situacióndelsectordelaauditoríaenEspaña.Obtenidodehttps://www.icjce.es KPMG.(2023).KPMGGlobalAnnualReview.Obtenidode https://home.kpmg/xx/en/home/about/annual‐review.html Lara,E.,Brucil,G.,&Saráuz,V.(2019).AuditoriaFinanciera.Obtenidodeutn.edu.ec: https://repositorio.utn.edu.ec/bitstream/123456789/12860/1/auditoria%20financie ra%20final.pdf 41 Loeb,S.E.(1971).Asurveyofethicalbehaviorintheaccountingprofession.Journalof AccountingResearch,287–306. MSCI.(2023).AuditFirmClientDependencyStudy.Obtenidode https://www.msci.com/documents/10199/fd9be76d‐f612‐41da‐86f2‐a56d03060b55 PwC.(2023).Ourglobalannualreview.ObtenidodePwC: https://www.pwc.com/gx/en/about/global‐annual‐review.html Quick,R.T.(2008).Auditing,trustandgovernance:DevelopingregulationinEurope. Routledge. Quintero,M.E.(09de12de2017).Materialidadenlaauditoríafinanciera:estándares internacionalesyjuicioprofesional.Obtenidode[PDF]Materialidadenlaauditoría financiera:Estándaresinternacionalesyjuicioprofesional.: https://www.redalyc.org/journal/4655/465552407014/465552407014.pdf Rosquez,A.(s.f.).AUDITORÍAFINANCIERA:GARANTIZANDOLATRANSPARENCIAYLA INTEGRIDADENLASORGANIZACIONES.ObtenidodeCEUPE: https://www.ceupe.com.ve/blog/auditoria‐financiera‐garantizando‐la‐transparencia‐ y‐la‐integridad‐en‐las‐organizaciones.html Santos,D.(22deFebruaryde2024).Auditoríainterna:quées,ejemplosyobjetivos. Recuperadoel12deAprilde2024,deBlogdeHubSpot: https://blog.hubspot.es/marketing/auditoria‐interna Satava,D.C.(2006).Ethicsandtheauditingculture.JournalofBusinessEthics,64(3),271– 285. Statista.(2023).Marketshareofauditfirmsworldwide.Obtenidode https://www.statista.com/statistics/250509/market‐share‐of‐audit‐firms‐ worldwide/ Sweeney,B.A.(2010).Theimpactofperceivedethicalcultureofthefirmanddemographic variablesonauditors’ethicalevaluationandintentiontoactdecisions.Journalof BusinessEthics,531‐551. Valderrama,J.L.,&Riquelme,M.A.(2016).TeoríayprácticadelaauditoríaI‐Conceptoy metodología(6ªedición).Madrid:EdicionesPiramide. Velásquez,M.A.(2015).Thinkingethically:Aframeworkformoraldecisionmaking. ObtenidodeSantaClaraUniversity:https://www.scu.edu/ethics/ethics‐ resources/ethical‐decision‐making/thinking‐ethically/     