Las medidas antiparaíso fiscal establecidas en la normativa española

1 V REUNIÓN DE ECONOMÍA MUNDIAL, Universidad de Sevilla 15, 16 y 17 de Mayo de 2003. Comunicación: Las medidas antiparaíso fiscal establecidas en la normativa española . Area Temática: Globalización Prof. Dra. María Luisa Fernández de Soto Blass Profesora de Sistema Fiscal Español y Liquidación de Impuestos Doctora. Master en Asesoría Fiscal. Master en Gerente de PYME Universidad San Pablo-CEU de Madrid Facultad de CC. Económicas y Empresariales E-mail: [email protected] c/ Julián Romea 20 28003 Madrid tf: 91-514-04-00 Fax: 91-554-84-96 Los paraísos fiscales son aquellos países o territorios en el que la imposición fiscal es nula o bajísima sobre las rentas o bienes de personas físicas o jurídicas, permitiendo una buena libertad y movilidad de aquellos, una fácil realización de operaciones comerciales, administrativa y financieras internacionales, máxima confidencialidad y adecuada relación con terceros países y territorios. El presente trabajo estudia el concepto de paraíso fiscal, los elementos que lo configuran, la relación de países o territorios calificados como paraísos fiscales, las medidas fiscales establecidas en la normativa internacional y más concretamente en la nacional. Las medidas antiparaíso fiscal establecidas en la legislación española se encuentran ubicadas en el Impuesto sobre Sociedades, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y en el Impuesto sobre la Renta de No residentes. En el Impuesto sobre Sociedades son medidas para evitar la deslocalización de la residencia fiscal, la determinación de la base imponible y relacionadas con la doble imposición internacional, etc. En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas afectan a la residencia habitual del contribuyente, las Instituciones de Inversión Colectiva, la obligación general de información. En el Impuesto sobre la Renta de No residentes se refieren a las rentas exentas, la obligación de retener; el 2 gravamen especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no Residentes y otras medidas fiscales. INDICE. 1.- INTRODUCCIÓN. 2.- CONCEPTO DE PARAÍSO FISCAL. 3.- ELEMENTOS QUE CONFIGURAN A UN PAÍS O TERRITORIO COMO PARAÍSO FISCAL. 4.- RELACIÓN DE PARAÍSOS FISCALES. 5.- MEDIDAS ANTIPARAÍSO FISCAL ESTABLECIDAS EN LA NORMATIVA INTERNACIONAL. 6.- MEDIDAS ANTIPARAÍSO FISCAL ESTABLECIDAS EN LA NORMATIVA ESPAÑOLA. 6.1.- INTRODUCCIÓN. 6.2.- IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. 6.3.- IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS. 6.4.- IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES. 7.- BIBLIOGRAFÍA. 3 1.- INTRODUCCIÓN. Los paraísos fiscales tienen su origen en la segunda mitad del s XX. Su auge responde al desarrollo industrial y económico de los años de la postguerra así como al proceso de descolonización de algunas potencias europeas. Así, algunos territorios diseñaron sistemas fiscales capaces de atraer el capital extranjero utilizando para ello las más variadas estructuras jurídico–fiscales. El informe del Comité Ruding 1 estableció tres zonas consideradas de baja tributación: los paraísos fiscales, los territorios de fiscalidad elevada pero que ofrecen ventajas a negocios extranjeros y territorios con servicios desarrollados. Los paraísos fiscales son uno de los principales escenarios de la elusión fiscal internacional. La elusión fiscal internacional consiste en evitar la aplicación de una o varias normas por medio de actos indirectos dirigidos a impedir la realización del hecho generador de la obligación tributaria e un determinado sistema fiscal menos favorable, produciendo dichas consecuencias en un sistema tributario más favorable para el contribuyente en relación con los objetivos patrimoniales de su actividad 2. En muchos casos los contribuyentes utilizan los paraísos fiscales para escapar de la obligación personal de contribuir en sistemas de alta tributación. 2.- CONCEPTO DE PARAÍSO FISCAL. Los paraísos fiscales son aquellos países o territorios en el que la imposición fiscal es nula o bajísima sobre las rentas o bienes de personas físicas o jurídica, permitiendo una buena libertad y movilidad de aquellos, una fácil realización de operaciones comerciales, 1 Raptor du Comité de Reflexión des Experts Indépendants sur la Fiscalité des Entreprises », Commission des Communautés Européennes, 1991. 2 SALTO VAN DER LAAT, D. “Los paraísos fiscales como escenarios de elusión fiscal internacional y las medidas antiparaíso en la legislación española”. Crónica Tributaria, nº 93, 2000. 4 administrativa y financieras internacionales , máxima confidencialidad y adecuada relación con terceros países y territorios. 3.- ELEMENTOS QUE CONFIGURAN A UN PAÍS O TERRITORIO COMO PARAÍSO FISCAL. Para que pueda considerarse un país o un territorio como paraíso fiscal se deben dar una serie de elementos 3: ELEMENTOS QUE CONFIGURAN A UN PAÍS O TERRITORIO COMO PARAÍSO FISCAL 1.- Imposición nula o bajísima. 2.- Facilidad de operativa comercial-administrativa y financiera. 3.- Máxima confidencialidad. 4.- Amplia y adecuada relación con terceros países y territorios. 5.- Otras características. 1.- Imposición nula o bajísima. a) Sin imposición directa ni indirectos o si existe alguna de ellas debe ser tendente a cero. b) No existencia de imposición sobre rentas del capital, o caso de existir, deben contemplarse no sujeciones para este tipo de rentas si se obtienen fuera del país o territorio analizado. c) La normativa fiscal interna no debe contener medidas antielusión limitativas de estas ventajas cuando el operador fiscal es “no residente”. 3 LOMBA BLASCO, P Y OTROS “Práctica Fiscal Internacional”, Asesoría Ruiseñores S:C, Zaragoza 1996. 5 2.- Facilidad de operativa comercial-administrativa y financiera. a) Libertad de movimiento de capitales tanto dentro del país o territorio como entre éste y otros países o territorios. b) Flexibilidad en la normativa mercantil para poder efectuar el máximo tipo de operaciones . c) Facilidad y agilidad en el funcionamiento de las sociedades no imponiendo requisitos formales o contables complejos (contabilidad, auditoría, información fiscal, registral,etc). 3.- Máxima confidencial. Debe ser el operador fiscal, por su propia decisión quien genere la información de su inversión a quien y en el momento que desee: Lo anterior conlleva la necesidad de: a) Secreto bancario garantizado. b) No necesidad de identificarse ni de producir información administrativa, comercial, etc respecto del inversor. c) Secreto comercial y administrativo. 4.- Amplia y adecuada relación con terceros países y territorios. La creciente necesidad de una planificación fiscal y financiera internacional obliga a que se de este grupo de características. a) Absoluta movilidad de capitales. b) Existencia de un buen número de tratados o convenios internacionales con terceros países o territorios, ya sea de forma directa o indirecta. c) Buen trato en la normativa fiscal del país y en estos tratados o convenios con terceros países, especialmente, en las rentas de capital que puedan salir o entrar del país o territorio analizado no sólo en cuanto a tributación sino también a retenciones (a cuenta que puedan convertirse en imposición mínima). 6 5.- Otras características. a) Buen sistema de comunicaciones 8telfónicas, de transporte, etc). b) Existencia de personal cualificado que permita la administración y control de la sociedad o entidad a constituir. c) Seguridad y estabilidad política y podría decirse que trayectoria de vocación de paraíso fiscal. Si faltase alguna de las características básicas se comprobará si puede suplirse con alguna operativa alternativa. 4.- RELACIÓN DE PARAÍSOS FISCALES. Los paraísos fiscales se indican en el Real Decreto 1080/1991, de 5 de Julio, por el que se determinan los países o territorios a que se refieren los arts. 2, apartado 3, número 4, de la Ley 17/1991, de 27 de mayo, de Medidas fiscales urgentes y 62 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991. 7 PARAÍSOS FISCALES Principado de Andorra Aruba Sultanato de Brunei Emiratos Arabes Unidos Hong-Kong Antigua y Barbuda Barbados Islas Caimanes República Dominicana Fiji Jamaica Islas Maldivas Montserrat Islas Salomón Santa Lucía Islas Turks y Caicos Islas Vírgenes Británicas República de Seychelles Reino Hachemita de Jordania República de Liberia Macao Sultanato de Omán República de San Marino Antillas Neerlandesas Emirato del Estado de Bahrein República de Chipre Gibraltar Anguilla Las Bahamas Bermuda Islas Cook Granada Islas de Guernesey y de Jersey Islas del Canal República de Malta Isla de Man Mauricio República de Nauru San Vicente y las Granadinas República de Trinidad y Tobago República de Vanatatu Islas Vírgenes de EE.UU República Libanesa Principado de Liechtenstein Principado de Mónaco República de Panamá Gran Ducado de Luxemburgo 8 5.- MEDIDAS ANTIPARAÍSO FISCAL ESTABLECIDAS EN LA NORMATIVA INTERNACIONAL. Los paraísos fiscales constituyen uno de los pilares básicos sobre los que descansan las estructuras que persiguen la evasión fiscal internacional. En el presente trabajo examinaremos el concepto de evasión fiscal internacional y las medidas antiparaíso fiscal establecidas por la normativa española, en la OCDE y en la Unión Europea. El informe del Comité Ruding 4 estableció tres zonas consideradas de baja tributación: los paraísos fiscales, los territorios de fiscalidad elevada paro que ofrecen ventajas a negocios extranjeros y territorios con servicios desarrollados. El Comité para Asuntos Fiscales de la La OCDE 5publicó un informe en Abril de 1998 sobre las medidas tendentes a combatir las distorsiones económicas derivadas de la competencia fiscal desleal, así como la erosión de las bases imponibles de los países miembros En Junio de 2000 publicó un nuevo informe en el que se recoge una lista de territorios considerados como paraísos fiscales no dispuestos a cooperar que serán objeto de medidas defensivas coordinadas a partir del 31 de Julio de 2001. En la Unión Europea, el Código de Conducta sobre Fiscalidad Empresarial, aprobado el 1 de Diciembre de 1997, tiene como objeto evitar la expansión de prácticas fiscales incorrectas y desmantelar los regímenes fiscales preferenciales preferenciales vigentes en el ámbito de la Unión Europea logrando una cierta armonización negativa de la fiscalidad directa en los distintos Estados miembros. El Código de Conducta afecta a las siguientes medidas: relativas a la fiscalidad de las empresas; el nivel impositivo asociado al régimen especial debe ser sustancialmente inferior 4 Raptor du Comité de Reflexión des Experts Indépendants sur la Fiscalité des Entreprises », Commission des Communautés Européennes, 1991. 5 SERRANO ANTÓN, F. “Fiscalidad Internacional”, Centro de Estudios Financieros, Madrid 2001. 9 al régimen general aplicable en el Estado miembro del que se trate; el régimen fiscal especial debe ser susceptible de afectar a la localización de las empresas. La Cumbre del Consejo de Economía y Finanzas de la Unión Europea (ECOFIN), celebrada en Luxemburgo en Noviembre de 2000, supone la aprobación por parte del Consejo de un modelo de intercambio de información en relación con la fiscalidad del ahorro, así como la eliminación del secreto bancario en el ámbito de la Unión Europea . Bélgica, Austria y Luxemburgo propusieron la aplicación de un sistema de retención compartida, durante un período de transición que, tras diferentes fases, sea finalmente sustituido por un sistema de intercambio de información que abarque toda la Unión Europea. 6.- MEDIDAS ANTIPARAÍSO FISCAL ESTABLECIDAS EN LA NORMATIVA ESPAÑOLA. 6.1.- INTRODUCCIÓN. Las medidas antiparaíso fiscal establecidas en la legislación española se encuentran ubicadas en el Impuesto sobre Sociedades, medidas para evitar la deslocalización de la residencia fiscal, para la determinación de la base imponible, relacionadas con la doble imposición internacional, etc; en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; residencia habitual del contribuyente, Instituciones de Inversión Colectiva, la obligación general de información; Impuesto sobre la Renta de No residentes; rentas exentas; Obligación de retener; gravamen especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no Residentes y otras medidas fiscales. También encontramos algunas medidas antiparaíso fiscal en el Real Decreto 664/1999, de 23 de Abril, mediante le cual se establece el régimen jurídico de las inversiones en España y de las españolas en el exterior. Este Real Decreto tiene un doble objetivo, responde a la necesidad de garantizar la adecuación de España a las disposiciones comunitarias en materia de libertad de movimiento de capitales. Trata de acceder a los datos 16 IMPORTE EXENCIÓN = 100 % DIVIDENDOS INTEGROS. B) EXENCIÓN PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL POR RENTAS OBTENIDAS A TRAVÉS DE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE (art. 20 ter LIS) ( parecido al antiguo art. 29 bis LIS). B.1) AMBITO DE APLICACIÓN. El art. 29 bis LIS queda derogado para períodos impositivos iniciados a partir de 25 de Junio de 2.000 (L 6/2000, 13 Diciembre) Estarán exentas las rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente situado fuera de España. Se entiende que una entidad opera por establecimiento permanente, cuando disponga fuera de España, de forma continuada y habitual ,de instalaciones o lugares de trabajo en los que realice toda o parte de su actividad (art. 20 ter.3 LIS) . B.2) REQUISITOS. 1) La renta del establecimiento permanente debe proceder de la realización de actividades empresariales en el extranjero, según condiciones art. 20 bis 1 LIS. 2) El establecimiento habrá sido gravado por un impuesto idéntico o similar que el IS español. 3) El establecimiento no se hallará en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. No se aplicará la exención cuando el adquirente resida en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. 17 4) La exención sólo se aplicará a partir del momento que se produzcan rentas positivas que superen a las rentas negativas, si hubieran habido estas últimas. B.3) IMPORTE DE LA EXENCIÓN. Estarán exentas las rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente situado fuera de España. IMPORTE EXENCIÓN = 100 % RENTAS POSITIVAS ESTABLECIMIENTOS PERMANENTES EN EXTRANJERO. C) DEDUCCIÓN POR INVERSIONES PARA LA IMPLANTACIÓN DE EMPRESAS EN EL EXTRANJERO (art. 20 quater LIS) C.1) AMBITO DE APLICACIÓN. Una entidad residente en España por obligación personal realiza inversiones para la adquisición de participaciones en los fondos propios de sociedades no residentes en territorio español que permitan alcanzar la mayoría de votos en aquellas (art. 20 quater 1 LIS). C.2) REQUISITOS. 1)Que la sociedad participada desarrolle actividades empresariales en el extranjero, según art. 20 bis LIS. 18 No cabe deducción en actividades como inmobiliaria, financiera , de seguros y prestación de servicios a entidades vinculadas de España. 2) Las actividades de la sociedad participada no se hayan ejercido anteriormente bajo distinta titularidad. 3) Que la sociedad participada no resida en territorio de la Unión Europea ni en alguno d elos territorios o países calificados reglamentariamente como paraíso fiscal. C.3) IMPORTE DE LA DEDUCCIÓN. El importe de la deducción es la cantidad destinada a inversiones para la adquisición de participaciones en los fondos propios de sociedades no residentes en territorio español que permitan alcanzar la mayoría de votos en las españolas (art. 20 quater 1LIS). IMPORTE DEDUCCIÓN= INVERSIÓN ADQUISICIÓN PARTICIPACIÓN FONDOS PROPIOS ENTIDAD NO RESIDENTE UE. El importe máximo anual será de 30.050.605,22 euros sin exceder del 25 % de la base imponible del período impositivo previa al cómputo de aquélla (art. 20 quater.2 LIS) LIMITE INVERSIÓN = 30.050.605,22 EUROS NO EXCEDER 25 % BASE IMPONIBLE D) DEDUCCIÓN POR ACTIVIDADES DE EXPORTACIÓN El objetivo de esta deducción es incentivar la realización de actividades de exportación directas o a través de la creación de canales de distribución en el extranjero. 19 La norma antiparaíso que encierra esta norma es la imposibilidad de practicar estas deducciones cuando la inversión o el gasto se realice en paraíso fiscal. D.1) INVERSIONES. Deducción de la cuota íntegra del 25 % del importe de las inversiones en los siguientes conceptos (art. 34 LIS): a) Creación de sucursales o establecimientos permanentes en el extranjero. b) Adquisición de participaciones de sociedades extranjeras o constitución de filiales relacionadas con la actividad exportadora, o la contratación de servicios turísticos en España, siempre que la participación sea como mínimo del 25 % del capital social de la filial. Cuando la participación alcance el 25 % se deducirá la deducción de inversión del ejercicio y de los dos anteriores. DEDUCCIÓN = 25 % x INVERSIONES CREACIÓN SUCURSALES O ESTABLECIMIENTOS PERMANENTES EXT RANJERO O ADQUISICIÓN PARTICIPACIONES FILIALES EXTRANJERAS . La base de la deducción se minorará en el 65 % de las subvenciones recibidas para la realización de inversiones (art. 34.3 LIS) No procede la deducción cuando la inversión o el gasto se realice en un paraíso fiscal (art. 34.2 LIS). 20 D.2) GASTOS DE PROPAGANDA Y PUBLICIDAD. Deducción de la cuota íntegra del 25 % de los gastos de propaganda y publicidad de proyección plurianual para: a) Lanzamiento de productos, apertura y prospección de mercados en el extranjero.. b) Concurrencia a ferias, exposiciones incluidas las celebradas en España con carácter internacional. No procede la deducción cuando la inversión o el gasto se realice en un paraíso fiscal (art. 34.2 LIS). La base de la deducción se minorará en el 65 % de las subvenciones recibidas (art. 34.3 LIS). DEDUCCIÓN = 25 % x GASTOS DE PROPAGANDA Y PUBLICIDAD. E) TRIBUTACIÓN DE LOS SOCIOS O PARTÍCIPES DE LAS INSTITUCIONES DE INVERSIÓN COLECTIVA CONSTITUIDAS EN PAÍSES O TERRITORIOS CALIFICADOS REGLAMENTARIAMENTE COMO PARAÍSOS FISCALES. Dicho régimen afecta tanto a los contribuyentes por obligación personal en el IRPF e IS como por obligación real IRNR Los sujetos pasivos por obligación personal de contribuir por este impuesto o por obligación personal de contribuir mediante establecimiento permanente en territorio español, que participen en instituciones de inversión colectiva constituidas en países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales, integrarán en la base imponible la diferencia positiva entre el valor liquidativo de la participación al día del cierre del período impositivo y su valor de adquisición (art. 74 LIS). 21 La cantidad integrada en la base imponible se considerará mayor valor de adquisición. Los beneficios distribuidos por las instituciones de inversión colectiva no se integrarán en la base imponible y minorarán el valor de adquisición de la participación. Estos beneficios no darán derecho a deducción por doble imposición. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que la diferencia a que se refiere el apartado 1 del art. 74 LIS es el 15 % del valor de adquisición de la acción o participación. Dicha medida antiparaíso tiene su fundamento en la falta de información y falta de credibilidad que existen en los paraísos fiscales, por cuanto se prevé una presunción de valor adquisitivo a pesar de constituir una presunción iuris tantum. F) RÉGIMEN FISCAL DEL CANJE DE VALORES. La medida antiparaíso relativa a la reestructuración empresarial consiste en vedar la posibilidad de gozar del diferimiento de al carga tributaria en los supuestos en que alguna de las entidades sea la participada o la adquirente o alguno de los socios esté domiciliado en un paraíso fiscal. Por tanto, no se integrarán en la base imponible del IRPF o del IS las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes (art. 101 LIS): a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o Estado de la Unión Europea o en otro Estado en que los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendido en el ámbito de aplicación d ela Directiva 90/434/CEE. 22 Se integrarán en la base imponible del IRPF o de IS las rentas obtenidas en operaciones en las que intervengan entidades domiciliadas o establecidas en países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales u obtenidas a través de los mismos. G) RÉGIMEN DE TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL. Abarcaremos el régimen de transparencia fiscal internacional tanto en el Impuesto sobre Sociedades (art. 121 y ss LIS) como en el IRPF (art. 75 y ss LIRPF) dado que la relación sustantiva es la misma y las medidas antiparaíso se presentan de idéntica forma y que se ha modificado a partir del 1 de Enero de 2003 con la Ley de Medidas Fiscales de Diciembre de 2002 . El régimen de transparencia fiscal internacional consiste en atraer e integrar en la base imponible de sujetos y entidades residentes en España las rentas positivas de las entidades no residentes en España en la cual aquellas tengan participación. Se establecen tres requisitos básicos: 1) Que exista un porcentaje de participación de la entidad o del sujeto residente en el capital, fondos propios, resultados o derecho a voto de la entidad no residente equivalente o superior a un 50 %. 2) Que la renta provenga de las actividades expresamente establecidas en los arts. 121.2 LIS y 75.2 LIRF. Cuando sea de aplicación el régimen de transparencia fiscal internacional y la entidad o sujeto no residente en España lo sea de un paraíso fiscal, se tendrán en consideración las siguientes reglas: 1) No se deducirá el importe a integrar en la base imponible de la entidad o sujeto residente el monto correspondiente al impuesto equivalente o análogo al IS pagado en el paraíso fiscal por la entidad allí residente. 23 2) Se presumirán que el impuesto satisfecho por la entidad residente en el paraíso fiscal es 75 % inferior al que hubiera pagado de acuerdo con las normas del LIS y que dicha renta proviene de las actividades establecidas en los arts. 121.2 LIS y 75.2 LIRF. 3) Se presumirá que la renta generada por la entidad residente en el paraíso fiscal es de 15 % del monto de adquisición. Todas las anteriores presunciones admiten prueba en contrario y no se aplicarán si la entidad residente en el paraíso fiscal consolida cuentas (art. 42 CCom) con la entidad o entidades residentes en España y que participen en ella. La Administración Tributaria deberá determinar y probar el porcentaje de participación del contribuyente en la entidad residente en el paraíso fiscal. H) RÉGIMEN DE LAS ENTIDADES DE TENENCIA DE VALORES EXTRANJEROS. Las entidades de tenencia de valores extranjeros son entidades dedicadas a la dirección y gestión de valores representativos de los fondos propios de entidades no residentes. Equivalen al concepto anglosajón de “holding”. El régimen consiste en qe los beneficios y participaciones provenientes de entidades no residentes en territorio español no se integrarán en la base imponible de la entidad de tenencia de valores. Dicho beneficio podrá ser aprovechado por aquellas entidades que cumplan algunos requisitos relacionados al porcentaje de participación en la entidad no residente a la sujeción a un impuesto similar en su país de origen así como a la naturaleza de las rentas. Las medidas antiparaíso consisten en que los beneficios y participaciones provenientes de entidades no residentes deberán integrarse en la base imponible de las entidades de tenencia de valores si la sociedad participada es residente en un paraíso fiscal. Es decir que el legislador castiga a quienes tengan relación con los paraísos fiscales mediante la imposibilidad de gozar del beneficio de esta norma tendente a promover la competitividad de 24 las empresas españolas en el exterior así como de fomentar la constitución de sociedades holding en España. En el art. 131 LIS se intenta desvincular de los paraísos fiscales no sólo a las entidades sino también a sus socios. Se introduce una nueva medida antiparaíso relacionada con el tratamiento fiscal de los beneficios distribuidos a cargo de rentas no integradas. Por ello se determina el régimen fiscal de dichos beneficios los que serán distribuidos mas no han sido incluidos en la base imponible de la entidad de tenencia de valores, tendrán en relación con los tres sujetos que podrían recibirlos como son una entidad contribuyente al IS, na persona afecta al IRPF y una persona física o jurídica no resiente en España. 6.2.- IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS. El uso de paraísos fiscales por las personas físicas no alcanza los límites cuantitativos de las personas jurídicas. La Ley 40/1998, de 9 de Diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras normas tributarias (LIRPF) modificada por Ley 46/2002, de 18 de Diciembre, de reforma parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por la que se modifican las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes, y por la Ley 53/2002, de 30 de Diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, establece algunas medidas antiparaíso fiscal. 6.2.1.- LA DETERMINACIÓN DE LA RESIDENCIA HABITUAL DEL CONTRIBUYENTE. Las normas relativas a la residencia fiscal parece estar dirigida hacia quienes en razón de su constante movilidad geográfica podrían acreditar su residencia en un paraíso fiscal sin efectivamente residir en él. De esta forma se presume que quien traslada su residencia a uno de estos territorios lo hará con fines elusivos y por lo tanto se exige la comprobación de la circunstancia contraria: su permanencia efectiva en le paraíso fiscal durante un determinado período. Analicemos estas normas. 25 A) CONTRIBUYENTES. Son contribuyentes (art. 8 LIRPF): a) Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español. b) Las personas físicas que tuviesen su residencia habitual en el extranjero por alguna de las circunstancias previstas. B) RESIDENCIA HABITUAL EN TERRITORIO ESPAÑOL. Se entenderá que el sujeto pasivo tiene su residencia habitual en territorio español (art. 9 LIRPF), cuando: 1) Permanezca mas de 183 días, durante un año natural en territorio español. 2) Cuando se encuentre en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta. Se presumirá que el sujeto pasivo tiene su residencia habitual en España, cuando residan en ella su cónyuge y los hijos menores de edad. C) RESIDENCIA HABITUAL EN TERRITORIO EXTRANJERO. Se considerarán contribuyentes los nacionales españoles que tuviesen su residencia habitual en extranjero (art. 9.2 y 9.3 LIRPF), por su condición de : 1.- Diplomáticos. 2.- Cónsules. 3.- Funcionarios destinados en el extranjero, Funcionario de la U.E.