As regras de aplicação da lei no tempo nos crimes tributários continuados

ii Direitos de autor e condições de utilização do trabalho por terceiros Este é um trabalho académico que pode ser utilizado por terceiros desde que respeitadas as regras e boas práticas internacionalmente aceites, no que concerne aos direitos de autor e direitos conexos. Assim, o presente trabalho pode ser utilizado nos termos previstos na licença abaixo indicada. Caso o utilizador necessite de permissão para poder fazer um uso do trabalho em condições não previstas no licenciamento indicado, deverá contactar o autor, através do RepositóriUM da Universidade do Minho. Atribuição CC BY https://creativecommons.org/licenses/by/4.0/ iii Agradecimentos Aos meus pais por me terem dado todas as oportunidades que não tiveram. Ao meu namorado que sempre me acompanhou e nunca deixou de acreditar em mim ao longo de toda a jornada. Ao Professor Doutor Joaquim Freitas da Rocha por ter aceite orientar esta dissertação de mestrado e por todas as críticas e observações que fez durante a elaboração da mesma. iv Declaração de integridade Declaro ter atuado com integridade na elaboração do presente trabalho académico e confirmo que não recorri à prática de plágio nem a qualquer forma de utilização indevida ou falsificação de informações ou resultados em nenhuma das etapas conducente à sua elaboração. Mais declaro que conheço e que respeitei o Código de Conduta Ética da Universidade do Minho. v As regras de aplicação da lei no tempo nos crimes tributários continuados Resumo A presente dissertação tem como finalidade estudar as regras de aplicação da lei no tempo nos crimes tributários continuados. A abordagem tem por base a circunstância de serem aplicadas subsidiariamente as regras gerais de aplicação da lei no tempo do CP ao RGIT, e de existir um regime especial de determinação do momento da prática do facto no RGIT que, apesar de ser bastante próximo ao disposto no artigo 3.º do CP, levanta algumas questões. Consequentemente, como todas as regras de aplicação da lei no tempo estão condicionadas por aquele que é definido como o momento jurídico relevante para produção de efeitos jurídicos, se não soubermos ao certo quando o mesmo está verificado, vão surgir sérias incertezas aquando da aplicação da lei no tempo. Com a agravante que pode estar em causa a subsunção de tais regras à figura jurídica do crime tributário continuado. Assim sendo, propomos um estudo de todas estas matérias que permita conhecer profundamente as regras gerais de aplicação da lei no tempo no RGIT, a regra especial de determinação do momento da prática do facto do artigo 5.º do RGIT, as relações entre ambas, a aplicação destas à figura do crime tributário continuado, bem a própria figura jurídica do crime tributário continuado. Palavras chave: crime tributário continuado, crimes tributários, regras especiais de aplicação da lei no tempo, RGIT, regras gerais de aplicação da lei no tempo, momento da prática do facto. vi The rules of law enforcement in time in continuous tax crimes Abstract The purpose of this dissertation is to study the rules of law enforcement in time in continuous tax crimes. The approach is based on the fact that the general rules of application of the law at the time of the Criminal Code are subsidiarily applied to the RGIT, and that there is a special regime for determining the moment of the practice of the fact in the RGIT which, although it is quite close to the provisions of article 3 of the Criminal Code, raises some questions. Consequently, as all the rules of application of the law in time are conditioned by what is defined as the relevant legal moment for the production of legal effects, if we do not know for certain when the same is verified, serious uncertainties will arise when applying the law in time. With the aggravating factor that may be at stake is the subsumption of such rules to the legal figure of the continuous tax crime. Therefore, we propose a study of all these matters that will allow us to have a deep understanding of the general rules of law application in time in RGIT, the special rule of determining the moment of the practice of article 5 of RGIT, the relations between the two, their application to the figure of the continuous tax crime, as well as the legal figure of the continuous tax crime itself. Keywords: continuous tax crime, RGIT, rules of aplication the law in time, special rules of aplication the law in time, tax crimes, time of the practice of the fact. vii Índice Introdução ........................................................................................................................... 10 I. As regras gerais de aplicação da lei no tempo no Direito Penal .............................. 17 1. O princípio da legalidade .......................................................................................... 17 1.1. A exigência de lei em sentido formal ........................................................................ 19 1.2. A exigência de determinabilidade ou tipicidade ........................................................ 23 1.3. A proibição de aplicação analógica da lei penal ........................................................ 28 1.4. A proibição de aplicação retroativa da lei penal ........................................................ 32 2. Os desvios ao corolário da proibição da aplicação retroativa da lei penal .... 38 2.1. A aplicação retroativa da lei penal mais favorável ..................................................... 38 2.1.1. A descriminalização ou despenalização das condutas .............................................. 42 2.1.2. A modificação das disposições penais vigentes no momento da prática do facto por lei posterior ............................................................................................................................ 47 2.1.3. Leis intermédias ...................................................................................................... 59 2.2. As leis temporárias ou de emergência...................................................................... 63 3. O tempus delicti .................................................................................................. 66 II. As regras especiais de aplicação da lei no tempo do Direito Penal Tributário ..... 70 4. A aplicação subsidiária do CP aos crimes tributários ....................................... 70 5. O momento da prática do facto nas infrações tributárias ................................ 75 5.1. O critério da perda do domínio de facto da declaração ............................................. 85 5.2. O critério da violação do dever extrapenal típico ....................................................... 89 5.3. Posição adotada sobre o momento da prática do facto nas infrações tributárias ....... 92 III. Os crimes tributários continuados e as regras de aplicação da lei no tempo ..... 96 6. Caracterização e previsão legal da figura do crime tributário continuado .... 96 6.1. Pressupostos de aplicação ........................................................................................ 102 6.1.1. Realização plúrima do mesmo tipo de crime ou tipos diferentes ............................. 102 6.1.2. Que protejam o mesmo bem jurídico ou essencialmente o mesmo bem jurídico ..... 105 6.1.3. Realização homogénea ou essencialmente homogénea .......................................... 109 6.1.4. No quadro da mesma solicitação exterior que diminua consideravelmente a culpa do agente ............................................................................................................................. 112 6.1.5. Conexão temporal ................................................................................................. 117 6.2. A punição ................................................................................................................. 119 7. A aplicação das regras de lei no tempo nos crimes tributários continuados 123 viii Conclusão .......................................................................................................................... 126 Referências bibliográficas citadas................................................................................. 129 Jurisprudência citada ...................................................................................................... 132 15 aplicação da lei no tempo para efeitos de Direito Penal: o princípio da legalidade. Após o devido enquadramento do princípio, através de uma menção aos fundamentos que estiveram na sua origem e que, consequentemente, levaram a que ele assumisse os contornos que hoje lhe conhecemos, vamos analisar os seus diferentes corolários, bem como eventuais desvios aos mesmos. Assim, ser-nos-á possível compreender de que forma cada um deles contribui para a confiança, certeza e segurança jurídicas, mas também perceber como cada um deles se manifesta na aplicação da lei no tempo aos crimes continuados e, mais propriamente, os crimes tributários continuados. Isto porque, a circunstância de as normas sobre a lei no tempo e sobre o crime continuado do CP serem aplicadas subsidiariamente no RGIT, permite-nos dar, desde logo, a abordagem penal-tributária que pretendemos pois, se há identidade nos regimes de aplicação então também os efeitos jurídicos observados serão os mesmos para o Direito Penal e para o Direito Penal Tributário. Desta forma, não será de estranhar que, desde logo, apresentemos ou exemplifiquemos os efeitos jurídicos da aplicação do princípio da legalidade e respetivos corolários sob uma perspetiva voltada para os crimes tributários e, mais propriamente para os crimes tributários continuados, ou apresentemos os mesmos efeitos jurídicos para o crime continuado e crime tributário continuado. Só não se procederá daquela forma no que respeita à determinação do momento jurídico relevante para produção de efeitos jurídico-penais em que a regra constante do artigo 3. ° do CP não se aplica, devido à criação pelo legislador do RGIT do mencionado artigo 5. ° do RGIT, que trata da regra especial de determinação do momento da prática do facto para as infrações tributárias. Porém, antes de estudarmos aprofundadamente esta questão, bem como as dúvidas e particularidades que a mesma importa para a aplicação no tempo, será de proceder à análise do regime constante do artigo 3. ° do CP, e à análise concreta da aplicação subsidiária das normas do CP no RGIT. A primeira porque entendemos que a matriz da regra de determinação daquele momento no RGIT se encontra naquele artigo do CP. A segunda porque não é suficiente que seja mencionado que as regras do CP se aplicam no RGIT, é preciso demonstrar e entender devidamente esta aplicação, não só para consolidar tudo quanto foi referido aquando da menção do princípio da legalidade, respetivos corolários e desvios, mas também para que se esteja, efetivamente, em condições de entender a regra especial de aplicação da lei no tempo, prevista no artigo 5.º do RGIT. Uma vez realizada a análise sobre todas as regras gerais e especiais de aplicação da lei no tempo que são subsumidas ao RGIT, será altura de as relacionar com a figura jurídica do crime 16 tributário continuado. Para tanto, realizar-se-á um estudo das características, dos pressupostos aplicativos da figura e da sua forma de punição. Só dessa forma será possível compreender todas as particularidades que se foram observando ao longo dos anteriores capítulos, mas também só daquele modo se vai conseguir não descurar da possibilidade de, num sentido mais estrito, a sucessão de leis penais e regras de aplicação da lei no tempo poderem influenciar a forma pela qual se verificam ou não pressupostos de aplicação da figura jurídica, bem como a respetiva punição. Para além disso, é de dizer que só depois de tudo isto julgamos estar em condições de analisarmos a concreta aplicação das regras de lei no tempo à figura do crime tributário continuado, dando conta das dificuldades sentidas e das soluções para as mesmas. Esperamos que, depois de todo este caminho trilhado, nos seja possível tomar as devidas conclusões sobre as regras de aplicação da lei no tempo nos crimes tributários continuados nos termos que propusemos estudar. 17 I. As regras gerais de aplicação da lei no tempo no Direito Penal 1. O princípio da legalidade Não se sabe ao certo em que momento surgiu o princípio da legalidade, dividindo-se os autores entre a afirmação de que o mesmo apareceu pela primeira vez em 1215, na Magna Carta inglesa 17 , e outros dizendo que o mesmo surgiu em 1776, nas Constituições de alguns Estados americanos 18 . O certo é que o princípio da legalidade penal, tal como hoje o conhecemos, é em grande parte fruto das revoluções liberais e do pensamento iluminista que se apresentaram como forma de reação contra os regimes absolutistas europeus 19 . Nestes, o monarca centralizava todos os poderes estaduais (legislativo, executivo e judicial) na sua pessoa, o que lhe permitia, arbitrariamente, sob a justificação de que era o representante de Deus na Terra e de que atuava consoante a vontade Dele, criar, executar e aplicar as leis, sem salvaguardar garantias jurídicas de defesa. O paradigma só se alterou quando os revolucionários liberais, fortemente influenciados pelo pensamento Iluminista, trouxeram a consciência de que o poder punitivo estadual não poderia ser arbitrário, nem poderia estar centralizado numa só pessoa. É ao povo que pertence o poder soberano, que o exerce através da eleição dos seus representantes que, em seu nome, ditam quais condutas constituem crime e quais as sanções aplicáveis, de acordo com os bens jurídicos essenciais à vida em comunidade. Não é possível determinar casuística e arbitrariamente as condutas puníveis e as penas aplicáveis pois, isso impede a qualquer um saber com o que legalmente esperar da ação punitiva do Estado e, consequentemente, de defender-se. Existem direitos, liberdades e garantias que devem ser salvaguardados e isso só é exequível se existirem leis escritas, claras e precisas, que defendam a certeza e a segurança jurídicas, emanadas por um órgão legitimado pelo povo para tal. Este, contrariamente ao que ocorria durante a época absolutista, não é o mesmo que aplica a lei aos casos concretos, por força do princípio da separação de poderes. Contudo, a afirmação do princípio da legalidade não teve apenas fundamentos políticos, 17 Neste sentido: Mezger, Edmund, Tratado de Derecho Penal , traduzido por Jose Arturo Rodriguez Muñoz, Vol. I, Madrid: Editorial Revista de Derecho Privado, 1957, p.132 e 133; Ramírez, Juan Bustos, Manual de Derecho Penal , 4.ª edição, Barcelona: PPU, 1994, p.123 e Gomes, Nuno de Sá, Manual de Direito Fiscal , Vol. II, Lisboa: Centro de Estudos Fiscais, 1996, p.34. Carlos, Américo Fernando Brás, Impostos: Teoria Geral , Lisboa: Almedina, 2006, p. 83. 18 Cf. Roxin, Claus, Derecho penal: parte general , Reimpressão, traduzido por Diego Manual Luzon Pena e Miguel Diaz y Garcia Conlledo e Javier de Vicente Remesal, Tomo I, Madrid: Civitas, 2008, p. 142 e seguintes. Cerezo, A. Calderón e J. A. Choclán Montalvo, Derecho Penal , 2.ª edição, Tomo I, Barcelona: Bosh, 2001, p. 66. 19 Neste sentido: Carvalho, Américo A. Taipa de, Sucessão de leis penais, 3.ª edição, revista e atualizada, Coimbra: Coimbra Editora, 2008, p. 91 e seguintes; Jescheck, Hans-Heinrich, Tratado de Derecho Penal , 4.ª edição, traduzido por José Luis Manzanares Samaniego, Granada: Editorial Comares, 1993, p. 117 e seguintes. 18 outros também se afirmaram 20 . Desde logo, a teoria do fim de prevenção geral negativa ou da coação psicológica, de Feurbarch, introduziu o pensamento de que o Direito Penal evita ou mantém a violência social em níveis toleráveis e, por esse motivo, a pena é um mal necessário para salvaguardar a vontade do sistema jurídico de não pretender que se atue em desconformidade com o que ele próprio impõe ou proíbe. Assim, a lei tem de ser anterior à ação ou omissão do agente, por forma que seja possível aos cidadãos terem conhecimento, antes da prática do facto, de que a conduta é punível com determinada pena e, concludentemente, seja possível a estimulação dos possíveis infratores a não atuarem contra ela 21 . Por outro lado, o princípio da culpabilidade permitiu que se limitasse a medida das penas aplicáveis. Atribuindo à culpa o papel de graduação da pena aplicável e, enquanto juízo de censura dirigido à ação ou omissão do agente, aquele princípio tornou-se o limite da pena pois, em virtude do mesmo, a ninguém poderia ser aplicada uma sanção que vá para além do grau de culpa 22 . Apesar de o objetivo da punição ser evitar que o agente não volte a praticar o crime e influenciar os restantes a não agir da mesma forma, a pessoa não pode ser sancionada com uma pena, de tal modo gravosa e desproporcional, que a torne um simples objeto nas mãos do poder estadual, sob pena de se admitirem arbítrios por parte do poder punitivo e de nada servirem as suas garantias de defesa. Todos os fundamentos culminaram na afirmação do Estado de Direito e do princípio da legalidade previsto nos artigos 29.º CRP e 1.º CP 23 , princípio do qual resultam um conjunto de corolários que, para além de serem essenciais para a certeza, segurança e confiança jurídicas dos destinatários das normas jurídicas, são essenciais para uma correta aplicação da lei no tempo no Direito Penal e no Direito Penal Tributário. Isto porque, apesar de os corolários se dividirem em 20 Cf. Carvalho, Américo Taipa de, Direito Penal: Parte Geral: Questões Fundamentais, Teoria Geral do Crime , op cite, p. 153 e seguintes; Carvalho, Américo A. Taipa de, Sucessão de leis penais, op cite, p.91 e seguintes; Ferreira, Manuel Cavaleiro de, Lições de Direito Penal Português: Parte Geral, Coimbra: Almedina, 2010, p.54 e seguintes; Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral, 2.ª edição, Tomo I, Coimbra: Coimbra Editora, 2012, p. 179 e seguintes. 21 Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Parte Geral, op cite, p. 35 a 36 e p. 225. No mesmo sentido estão, entre outros, Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral , op cite, p. 180. Taipa de Carvalho, por outro lado, considera que esta teoria não é um fundamento que esteve na génese do princípio, e sim um contributo histórico, proveniente do próprio Direito Penal, que teve importância para a afirmação do princípio da proibição da retroatividade da lei penal. Cf. Carvalho, Américo A. Taipa de, Sucessão de leis penais, op cite, p. 99. 22 Entre outros autores, Jescheck, Hans-Heinrich, Tratado de Derecho Penal , op cite, p.19 e seguintes; Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Parte Geral, op cite, p. 81; Jakobs, Gunther. Estudios de Derecho Penal, traduzido por Enrique Peñaranda Ramos, Carlos J. Suárez González e Manuel Cancio Meliá, Madrid: Editorial Civitas, S. A., 1997, p. 365 e seguintes. Cerezo, A. Calderón e J. A. Choclán Montalvo, Derecho Penal, op cite, p. 64. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português, 2.ª edição, revista e atualizada, Vol. II, Lisboa: Editorial Verbo, 2005, p.149 e seguintes. 23 O princípio da legalidade e respetivos corolários não se afirmaram apenas para efeitos penais, mas também noutros ramos de Direito. Veja-se que o artigo 8.º n.º 1 da LGT dispõe, entre outras coisas, que estão sujeitos ao princípio da legalidade a definição dos crimes fiscais e o regime geral das contraordenações fiscais. Para os efeitos que aqui estamos a estudar, importa aquela norma associada ao princípio da legalidade na vertente penal, aplicável aos crimes tributários nos mesmos termos de Direito Penal, por via dos artigos 8. ° n.°1 da LGT e 3.º al.a do RGIT, que analisaremos no Capítulo II desta dissertação. 19 diferentes âmbitos como são a exigência de lei em sentido formal, exigência de determinabilidade ou tipicidade, proibição de aplicação analógica e proibição da retroatividade da lei penal, a verdade é que todos eles, ainda que uns mais diretamente que outros, oferecem um contributo para as regras de aplicação da lei no tempo aos casos concretos, e em particular ao crime continuado ou crime tributário continuado. Independentemente da nossa opinião de que os três primeiros são efetivados através da regra geral de aplicação da lei no tempo: a proibição de aplicação retroativa da lei penal. Vamos assim proceder à sua análise. 1.1. A exigência de lei em sentido formal Muitas vezes referido no seu brocardo latino de nullum crimen sine lege scripta, ou seja, não há crime sem lei escrita, este corolário do princípio da legalidade veio excluir a possibilidade de se determinarem por referência ao direito consuetudinário, ou àquela que seria a vontade divina, as condutas puníveis e respetivas sanções. A situação constituía um forte atentado à confiança, certeza e segurança jurídicas porque, para além de não permitir que se soubesse que condutas lesavam bens jurídicos essenciais, não existiam regras a determinar quais as penas aplicáveis nem as respetivas medidas. Isso era feito arbitrariamente pela pessoa que julgava, e a situação só se veio a alterar com as revoluções liberais. Foram estas que, como anteriormente vimos, influenciadas pelo pensamento iluminista, sedimentaram a ideia de que a definição dos crimes, penas, medidas de segurança e respetivos pressupostos, bem como o processo criminal, constituía um poder que pertencia ao povo que, por sua vez, o deveria exercer por intermédio de representantes 24 . Seriam aqueles que, em nome do povo, iriam criar os diplomas legais, que expressassem a vontade coletiva quanto às condutas que constituíam crime e as respetivas penas, para depois serem aplicados ao caso concreto por um órgão diferente do que os criou. Ou seja, contrariamente do que ocorrera até aquele momento, o órgão com poderes para criar leis, não possuía poder para as executar e aplicar ao caso concreto pois, apenas deste modo se se asseguraria que os diplomas emanados por representantes do povo iriam cumprir a sua função de limitadores de arbítrios punitivos, mas também a função de serem vinculativos, inclusivamente, para os elementos do órgão que os elaborou. Se assim não acontecesse, corria-se o risco de aquele não os elaborar à 24 Remete-se para a nota de rodapé nº 20. 20 luz dos interesses coletivos e sim de interesse próprios, por forma a criar situações injustas de vantagem. Ora, isto daria possibilidade de se observarem arbítrios semelhantes aos que ocorriam no Antigo Regime, que são inadmissíveis à luz dos direitos fundamentais. Na atualidade, e em particular nosso ordenamento jurídico, o princípio da legalidade no corolário da exigência de lei formal mantém aquela configuração, conforme se observa no artigo 165.º al.c da CRP. Este dispõe que é da exclusiva competência da Assembleia da República, salvo autorização ao Governo, legislar sobre a definição dos crimes, penas, medidas de segurança e respetivos pressupostos, bem como processo criminal 25 , o que significa que elas só podem assumir a veste de lei ou decreto-lei autorizado do Governo. Relativamente ao último, apesar de constituírem matérias cuja competência para legislar pertence à Assembleia da República que, por excelência, é o órgão que representa a pluralidade dos interesses coletivos, pode a mesma dar autorização ao Governo para, também ele, legislar sobre tais matérias 26 . Contudo, a competência dada àquele órgão não é tão lata como a da Assembleia da República dado que a lei de autorização legislativa tem de definir o objeto, o sentido, a extensão e a duração da autorização, tal como dispõe o artigo 165.º n.º 2 CRP. Isto significa que se o Governo utilizar da faculdade que lhe foi dada estará vinculado ao conteúdo da autorização 27 . Jamais se poderia admitir a hipótese de aquelas matérias serem de competência concorrente entre os dois órgãos, ou de facultar, pura e simplesmente, à Assembleia da República a possibilidade de a mesma dar uma autorização ao Governo para legislar, sem definição do âmbito da mesma e sem meios de reagir contra as situações em que a mesma é desrespeitada. Nesse caso, estaria a admitir-se que os dois órgãos pudessem livremente criminalizar, descriminalizar, alterar os pressupostos, as sanções de ações e omissões puníveis, bem como o processo criminal, podendo mesmo entrar em conflito e, consequentemente, colocar em prejuízo a certeza, segurança e a confiança jurídica dos cidadãos. Deve ser a Assembleia da República a reconhecer que se devem criminalizar, 25 Esclareça-se que, ainda que desta norma não resulte expressamente que se aplica às regras da lei no tempo, pensamos que aquelas se enquadram nos crimes e seu processamento, dado que é impossível dizer que alguém cometeu um crime sem saber se a conduta era punível ao tempo em que foi praticado, aquelas matérias tratam-se de reserva relativa da Assembleia da República, o que significa que também elas só podem assumir a veste de lei ou decreto-lei autorizado do Governo. 26 Cf. Carvalho, Américo Taipa de, Direito Penal: Parte Geral: Questões Fundamentais, Teoria Geral do Crime, 2ª edição, Coimbra: Coimbra Editora, 2008, p.157. 27 Gomes Canotilho, entre outras coisas, diz que um dos limites materiais das leis de autorização é, precisamente, o facto de terem de definir o objeto da autorização. Aquelas não querem limitar-se a ser cheques em branco, é necessário especificar e, não apenas de um modo vago e genérico, dizer que matérias são objeto dos decretos-lei autorizados (princípio da especialidade das autorizações legislativas). Canotilho, José Joaquim Gomes, Direito Constitucional, 6.ª edição, Coimbra: Livraria Almedina, 1993, p.852. Américo Fernando Brás Carlos, ainda que nos parecendo que se esteja a referir à exigência da lei formal no âmbito do Direito Tributário e não do Direito Penal Tributário, tem um entendimento que consideramos plenamente enquadrável aqui, que é o de que “A lei de autorização legislativa, não sendo um cheque em branco, não é, contudo, uma ordem ao Governo para legislar. A AR concede uma autorização para o fazer, a qual o Governo utilizará ou não, sendo certo que se o fizer está obrigado a respeitar os parâmetros constantes da lei autorizante”. Carlos, Américo Fernando Brás, Impostos: Teoria Geral, op cite, p.100. 21 descriminalizar condutas ou alterar sanções que antes estavam previstas em lei formal ou em decreto lei autorizado, fazendo uma lei de autorização nesse sentido, sob pena de não se vislumbrarem motivos para que o Governo exerça tal poder 28 . Apesar de este também ser, como a Assembleia da República, um órgão demonstrativo da vontade soberana do povo, dado que o número de lugares ocupados na Assembleia pelos diferentes deputados é um reflexo do que foi demonstrado pelo povo nas eleições, ele não pode alterar as leis penais à margem do conhecimento daquela. Na medida em que a CRP enquadrou aquelas matérias como competência exclusiva deste órgão então deve ser ele, em primeira instância, a ter iniciativa e tomar posição sobre as necessidades de alteração à lei, ainda que depois possa elaborar uma lei que dê autorização ao Governo para legislar sobre aquelas 29 . Quanto ao motivo subjacente à opção de sujeitar a lei formal estas matérias, diga-se que se fosse possível legislar por via de qualquer ato normativo sobre a definição dos crimes, penas, medidas de segurança e respetivos pressupostos, bem como processo criminal, estaríamos a admitir que estas matérias pudessem facilmente ser alteradas o que para além de permitir sucessivas restrições a direitos, liberdades e garantias, cuja sua definição e possível restrição compete à Assembleia da República ou ao Governo, este mediante autorização do primeiro, nos termos dos artigos 165.º al.b, e 18.º n.º 2 e n.º 5 da CRP 30 , ia retirar qualquer sentido prático à cristalização de tais matérias e colocaria em causa a certeza, segurança e confiança jurídicas. Por exemplo, veja-se que quanto às regras de aplicação da lei no tempo, enquadradas no âmbito do processo penal e do processo penal tributário, é preciso definir, em termos rigorosos, o regime que permite determinar o momento da prática do facto, uma vez que este se assume como verdadeira garantia de defesa dos cidadãos face ao poder punitivo estadual pois, no limite, pode excluir a punição da conduta, motivo pelo qual a sua definição não pode ser deixada na liberdade do aplicador da lei 31 . Se pudesse facilmente alterar-se o regime de determinação do 28 Como entende Gomes Canotilho, ainda que não se referindo exclusivamente ao âmbito penal, as matérias em questão são de competência exclusiva da Assembleia da República e, por isso, não deve esta, a solicitação do Governo, demitir-se das suas responsabilidades, e confiar naquele órgão discricionariedade total na emanação de leis delegadas. Canotilho, José Joaquim Gomes, Direito Constitucional, op cite. p.852. 29 Taipa de Carvalho a respeito da questão diz que, se o Governo tivesse competência para descriminalizar ou reduzir as sanções criminais definidas e estabelecidas por lei formal ou por decreto-lei sob autorização legislativa, o princípio da separação de poderes perderia a sua eficácia, porque estamos no seio de matérias que são da exclusiva competência da Assembleia da República, em relação às quais viria aquele órgão, posteriormente, alterar negativamente o que foi legislado. Acrescenta que apenas as matérias não contidas dos artigos 164.º e 165.º da CRP é que são concorrentes, pelo que sendo exclusiva competência da Assembleia da República, a definição dos bens jurídico-penais, artigos 17.º, 18.º e 165.º n.º1 al.c CRP, competência que não é arbitrária, e que constitui uma verdadeira função, então não faria sentido admitir que o Governo pudesse vir dizer, sem qualquer autorização para isso, que aqueles não têm dignidade penal ou não devem ter a proteção que a Assembleia considerou que deveriam ter. Cf. Carvalho, Américo Taipa de, Direito Penal: Parte Geral: Questões Fundamentais, Teoria Geral do Crime, op cite, p.157. 30 Canotilho, José Joaquim Gomes, Direito Constitucional, op cite, p.612; Alexandrino, José Melo, Direitos Fundamentais: Introdução Geral, Cascais: Princípia, 2007, p. 127. 31 As questões de aplicação da lei no tempo vão ser objeto de análise nesta dissertação nos pontos 1.4 e seguintes do Capítulo I. Quanto à aplicabilidade subsidiária destas regras ao RGIT, bem como de todas as regras da parte geral (aqui incluindo-se as da figura do crime continuado 22 momento da prática do facto seria difícil saber se estaríamos ou não a aplicar retroativamente uma lei, ou saber qual a lei posterior mais favorável no caso concreto. De igual modo, não saberíamos como subsumir as regras de lei no tempo à própria figura do crime continuado ou crime tributário, situação que nos parece agravada quando sabemos que aquelas mesmas regras sobre a lei no tempo e do crime continuado, pertencentes ao Direito Penal e, mais propriamente, ao CP, são aplicadas no âmbito de ramos de Direito Penal especial, como será o Direito Penal Tributário 32 . Consequentemente, todas aquelas situações levariam não só ao caos no ordenamento jurídico, como a que se duvidasse que a lei não seria alterada, arbitrariamente, em desrespeito pelo que é defendido pela Assembleia da República, por órgãos sem competência para tal e motivos injustificados. Por último, e porque é importante esclarecer, a exigência de lei formal é igualmente aplicável ao Direito Penal Tributário, por via dos artigos 8.º da LGT, 2.º e 3.º al.a do RGIT 33 . Isso significa que a definição das condutas que constituem infrações tributárias, das sanções a aplicar, respetivos pressupostos e processo criminal é competência da Assembleia da República, podendo ser dada, igualmente, autorização ao Governo para legislar sobre estas matérias. No entanto, é importante não confundir esta aplicabilidade do corolário da lei formal nas infrações tributárias com a exigência de lei formal que está subjacente à criação de impostos, também prevista no artigo 8.º da LGT e 103.º n.º 2 da CRP. Apesar das similitudes, não nos poderemos esquecer que estamos no âmbito do Direito Penal Tributário em relação ao qual nos interessa o princípio da legalidade na sua vertente de Direito Penal, dado que é essa que subsidiariamente é aplicável ao RGIT, ao abrigo do artigo 3.º al.a do RGIT. O princípio da legalidade, no corolário da exigência de lei formal, só nos interessaria na medida em que tivesse sido desrespeitado e estivesse a correr um processo penal tributário, em relação ao sujeito passivo, de um imposto ilegal. Como o imposto seria inconstitucional, não faria sentido estar a apurar a responsabilidade penal com base no mesmo, o que levaria à extinção do previstas no artigo 30. ° do CP), veremos que aquela ocorre sempre que aquele diploma seja omisso. Para mais desenvolvimentos sobre a questão, e sobre a determinação do momento da prática do facto à luz do seu artigo 5. °, remetemos para o II Capítulo. 32 Como melhor se verá no ponto 3 deste Capítulo e no ponto 5 do II Capítulo, nem o CP nem o RGIT dizem como se determina o momento da prática do facto nos crimes continuados ou crimes tributários continuados. Em todo o caso, se a “regra geral” de determinação do momento da prática do facto pudesse ser facilmente alterada, as dificuldades descritas para determinação da lei aplicável, regimes posteriores mais favoráveis, seriam agravadas. Atente-se que a forma pela qual a doutrina veio a definir como se determinaria o momento da prática do facto na figura não deixa de ter na sua base aquele mesmo regime pelo que, se aquele se alterar constantemente então este também terá de o ser. 33 Sobre a concreta questão do princípio da legalidade nas infrações tributárias, distinguindo o mesmo para efeitos de crimes e contraordenações tributárias, ainda que sumariamente, veja-se Royo, Fernando Pérez, Derecho Financiero y Tributario. Parte General, 20.ª edição, Navarra: Civitas, 2010, p.389. Como já mencionamos, apenas nos importa o princípio da sua vertente de Direito Penal, pelo que esclarecemos que nos iremos referir a crimes tributários e infrações tributárias, como conceitos sinónimos. 23 processo. Independentemente da censura que a conduta merecesse, o Direito Penal Tributário tem subjacente o Direito Tributário e a relação jurídica tributária, pelo que se são cobrados impostos ilegais, então não pode o Estado responsabilizar a pessoa que não os pague visto que, nos termos do artigo 103.º n.º 3 da CRP, ninguém pode ser obrigado a pagar impostos que não tenham sido criados nos termos da Constituição, que tenham natureza retroativa ou cuja liquidação ou cobrança não se faça nos termos da lei. 1.2. A exigência de determinabilidade ou tipicidade Diretamente relacionado com o anterior corolário de exigência de lei formal está a exigência de nullun crimen, nulla poena sine lege certa. A lei formal de que falamos, para além de ter de ser emanada por um órgão legitimado pelo povo, tem de permitir aos seus destinatários saberem quais os bens jurídicos protegidos ou, no caso do Direito Penal Tributário, os bens ou interesses financeiros juridicamente protegidos, deveres impostos no interesse da tributação 34 e quais as condutas que os infringem. Para conseguir alcançar aquele fim, o legislador descreve e concretiza, nos tipos legais, através de elementos objetivos, subjetivos e normativos, quais as ações ou omissões que lesam os bens jurídicos essenciais à comunidade e respetivas sanções 35 . Os elementos objetivos são aqueles que são apreendidos pelos sentidos e referem-se à descrição da ação, objeto da ação, resultado verificado em virtude da conduta e circunstâncias externas do facto e do autor 36 . Os elementos subjetivos concretizam o estado psíquico do agente aquando da conduta. Remetem para o dolo e a negligência, mas são mais latos e integram aqueles as intenções e tendências que caracterizam, mais detalhadamente, a vontade de praticar a conduta 37 . Os elementos normativos, por sua vez, apenas são compreendidos por um processo intelectivo ou valorativo 38 porque se tratam de conceitos criados para concretizarem, para efeitos legais, realidades específicas de diferentes ramos de Direito. São exemplos de elementos normativos do tipo, conceitos como os de “documento fiscalmente relevante”, “liquidação, entrega 34 Cf. Teixeira, António Braz, Princípios de Direito Fiscal, op cite, p. 40. 35 No sentido de existirem três elementos do tipo está Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Pena, 2.ª edição, Lisboa: Rei dos Livros, 2003, p. 16. Contudo, alguns autores apenas subsumem ao tipo elementos descritivos e normativos, como é o caso de Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português, op cite, p. 24; Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral , op cite, p.288. 36 Cf. Jescheck, Hans-Heinrich, Tratado de Derecho Penal , op cite, p. 247 e seguintes. 37 Cf. Jescheck, Hans-Heinrich , Tratado de Derecho Penal , op cite, p. 285 e seguintes. Cerezo, A. Calderón e J. A. Choclán Montalvo, Derecho Penal, 2.ª edição, op cite, p. 180 e seguintes; Ramírez, Juan Bustos, Manual de Derecho Penal, op cite, p. 292 e seguintes; Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Penal, op cite, p. 16. 38 Cf. Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral , op cite, p.288 e seguintes; Ramírez, Juan Bustos, Manual de Derecho Penal, op cite, p. 269; Jescheck, Hans-Heinrich, Tratado de Derecho Penal , op. cite, p. 243; Cerezo, A. Calderón e J. A. Choclán Montalvo, Derecho Penal, op cite, p. 187. 24 ou pagamento da prestação tributária” presentes, respetivamente, nos artigos 87.º n.º 1 e 103.º n.º 1 do RGIT, cujo o seu entendimento pressupõe que se tenha presente que aqueles respeitam ao Direito Tributário, dado que este lhes atribui um significado próprio. Note-se que os bens jurídicos, apesar de estarem na base da criação das normas penais, não são partes integrantes da mesma pelo que o legislador não refere expressamente quais pretendeu proteger 39 . Para que os destinatários das normas conheçam os bens jurídicos protegidos, as ações e omissões os lesam e moldem as suas condutas em função do que dispõe a lei 40 , deve esta evitar o uso de cláusulas gerais, conceitos indeterminados ou ambíguos nos vários elementos que compõem o tipo legal 41 . Obviamente que, independentemente das intenções subjacentes a este corolário do princípio da legalidade, jamais o grau de determinabilidade das normas jurídicas pode ser absoluto. Não só porque uma mesma palavra assume diferentes significados, consoante o contexto em que é usada, mas também porque o próprio legislador tem necessidade de recorrer a elementos normativos para descrever realidades jurídicas que integram as condutas típicas. Assim sendo, será sempre admitida uma certa incerteza decorrente da norma, o que tem a vantagem de permitir que a mesma se possa adaptar às mutações sociais, às necessidades punitivas, e de conseguir fazer aquela abranger uma multiplicidade de condutas que julgamos ter dignidade penal, sem ser necessária a sucessão de leis penais 42 . Contudo, tanto a incerteza admitida pela norma assim como os conceitos indeterminados, ambíguos, remissões têm de ser utilizados só quando se figuram necessários. Para além disso, não podem afetar de modo substancial a certeza e a segurança jurídicas porque, apesar da vantagem de se poder subsumir à norma uma multiplicidade de condutas, não nos poderemos esquecer que, de certo modo, se está a atribuir ao aplicador de Direito um poder arbitrário para decidir o que se enquadra ou não na mesma. Consequentemente, corremos o risco de termos de admitir que toda e qualquer conduta que lese bens jurídicos possui relevância jurídico-penal e não é isto que se pretende com a tipificação. O que se deseja, com a exigência de determinabilidade e com os tipos penais, é que apenas as condutas que preencham os elementos daquele sejam sancionadas, excluindo-se todas as restantes que, apesar de poderem ser lesivas de bens jurídicos 39 Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português, op cite, p. 22. 40 Cf. Rocha, Joaquim Freitas, Direito pós-moderno, patologias normativas e protecção da confiança , op cite, p. 12 e 13. Referindo-se a este corolário do princípio da legalidade, apresentando-o como um princípio autónomo, mas com o mesmo entendimento, ainda que numa perspetiva exclusivamente de Direito Penal Tributário veja-se Royo, Fernando Pérez, Derecho Financiero y Tributario. Parte General, op cite, p. 389. 41 Cf. Carvalho, Américo Taipa de, Direito Penal: Parte Geral: Questões Fundamentais, Teoria Geral do Crime, op cite, p.162. 42 Cf. Roxin, Claus , Derecho Penal: Parte General , op cite, p. 170 e seguintes; Gonçalves, M. Maia, Código Penal Português, 18.ª edição, Coimbra: Almedina, 2007, p. 55. 31 liquidação (…)’’, presentes no artigo 88.º do RGIT que regulamenta o crime de frustração de créditos. Para apreendermos o sentido destes conceitos e, consequentemente, de toda a norma jurídica onde se encontram, necessitamos de os interpretar, sendo que o único sentido que podemos atribuir aqueles conceitos é o que resulta dos artigos 45.º da LGT e 59.º do CPPT, relativos à caducidade da liquidação e ao procedimento de liquidação. Mas, não é por interpretamos do mesmo modo os conceitos no âmbito dos dois ramos de Direito que estamos a proceder a uma aplicação analógica da lei penal tributária. Pelo contrário, estamos apenas a interpretar analogicamente, para que seja possível punir uma realidade própria do ramo de Direito de onde provêm aqueles mesmos conceitos. De modo semelhante àquele ocorre no seio do próprio Direito Tributário que, não raras vezes, utiliza conceitos de Direito Privado, com vista a tributar factos que dele possam emergir. Assim, pode acontecer que quando precisarmos de interpretar conceitos de Direito Tributário, para efeitos de um processo penal tributário seja necessário que o façamos analogicamente. Isto porque, ao abrigo do artigo 11.º n.º 2 da LGT, sempre que se empreguem termos próprios de outros ramos de Direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer diretamente da lei. Por exemplo, imagina-se que necessitávamos, para efeitos de verificação dos elementos do tipo de fraude fiscal previsto no artigo 103. ° do RGIT, de interpretar o conceito de prédio presente no artigo 2.º do CIMI, pois só dessa forma se confirmaria que o agente visava a não liquidação do tributo. Ora, o conceito de prédio daquele diploma, é muito mais lato do que consta no artigo 204.º do CC pelo que não é interpretado analogicamente à luz do Direito Civil. Contudo, se precisássemos de interpretar conceitos como os do artigo 2.º n.º 2 do CIMT, de “promessas de aquisição e de alienação”, “arrendamento”, “aquisição de partes sociais ou de quotas nas sociedades em nome coletivo, em comandita simples ou por quotas”, já teríamos de fazer interpretação conforme o ramo de Direito de onde provêm, o que significa que a interpretação, neste caso, seria analógica porque o seu sentido tem de ser determinado por referência à disciplina que lhe é destinada no respetivo ramo de Direito e interpretação que este faz 62 . E, na realidade, isto é o mais benéfico aos destinatários das normas jurídicas, principalmente do ponto de vista das suas garantias de certeza e segurança jurídicas, do que se não fossem 63 . 62 Cf. Lexit: Códigos Anotados & Comentados: LGT, Ginocar Produções, 2015, p.34. 63 Esta é uma matéria controversa em Direito Tributário, tendo inclusivamente levantado dúvidas quanto à autonomia científica do ramo de Direito. Contudo, o entendimento parece que tem vindo a ser negado e tem-se defendido que os conceitos privatísticos são adquiridos automaticamente e sem transformação pelo Direito Tributário e que os conceitos de Direito Penal são recebidos naturalmente no Direito Penal Tributário. Cf. Leite de Campos, Diogo e Mônica Horta Neves Leite de Campos, Direito Tributário, Coimbra: Almedina, 1996, p. 39 e seguintes. Nuno de Sá Gomes entende que a autonomia de um ramo de Direito não supõe a destruição dos conceitos de outro, mesmo que 32 Assim, e para concluir, a aplicação analógica da lei penal ou lei penal tributária está vedada por lei. Excecionam-se os casos em que aquela interpretação seja em benefício do destinatário da norma jurídica e em que se está a perante conceitos de outros ramos de Direito. 1.4. A proibição de aplicação retroativa da lei penal O corolário da proibição de aplicação retroativa da lei penal ou nullum crimen sine lege praevia é o que em particular nos interessa para efeitos desta dissertação, mas diga-se que, no nosso ponto de vista, é um dos mais importantes que decorre do princípio da legalidade. Veja-se que este corolário se encontra previsto, para efeitos de Direito Penal, nos artigos 29. ° n.º 1 da CRP, 1. ° n.°1 e 2. ° n.º 1 do CP. E dele decorre a ideia de que só pode ser punida criminalmente a ação ou omissão descrita e declarada passível de pena por lei anterior ao momento da prática do facto, e que as penas e medidas de segurança são determinadas pela lei vigente no momento em que agente atuou, ou deveria ter atuado, ou do preenchimento dos pressupostos de que dependem. Tais disposições são subsidiariamente aplicáveis no Direito Penal Tributário, ramo de Direito especial face ao Direito Penal, por via dos artigos 8.º da LGT, 2.º n.º1 e 5.º al.a do RGIT, contudo, não obstante tal situação, o legislador reiterou este corolário do princípio da legalidade no artigo 2.º n.º 1 última parte do RGIT, que dispõe que constituem infrações tributárias os factos típicos, ilícitos e culposos declarados puníveis por lei tributária anterior, o que acaba por ser demonstrativo da importância do mesmo para o nosso ordenamento jurídico 64 . De facto, e como entendem Jorge Lopes de Sousa e Manuel Simas Santos, este corolário da não retroatividade da lei penal está associado ao princípio da legalidade porque ao ser exigido por lei que exista uma prévia que defina os conteúdos com relevância jurídica penal e respetivas censuras, proclama-se que aquela previsão legal se faça apenas para situações futuras e nunca sejam utilizados por aquele. Assim o intérprete deve entender que as palavras são usadas com o seu sentido originário, só assim não ocorrendo quando por via interpretativa se chegue a outra conclusão. Cf. Gomes, Nuno de Sá, Manual de Direito Fiscal, 11.ª edição, Vol. I, Lisboa: Rei dos Livros, 2000, p. 46 e seguintes. Da mesma forma à deste último autor, entende Ana Paula Dourado que diz que apesar de parecer resultar que o sentido originário dos termos prevalece, não é esse o sentido do artigo 11.º n.º 2 da LGT. Este deve ser entendido no sentido de que se parte do conceito originário, mas o resultado interpretativo pode ser diferente, se o espírito da lei fiscal ou o pensamento legislativo ditar um resultado diferente. Cf. Dourado, Ana Paula, Direito Fiscal, Coimbra: Almedina, 2015, p.258 e seguintes. De igual modo: Pereira, Manuel Henrique de Freitas, Fiscalidade, op cite, p.223 e seguintes; Machado, Jónatas E. M. e Paulo Nogueira da Costa, Manual de Direito Fiscal, Coimbra: Almedina, 2016, p.217. Albert Hansel, falando da interpretação das normas de Direito Tributário no ordenamento alemão, apresentou exatamente o mesmo entendimento do ordenamento português. Cf. Hensel, Albert, Derecho tributario , traduzido por Andrés Báez Moreno e María Luisa González-Cuéllar Serrano e Enrique Ortiz Calle, Madrid: Marcial Pons, op cite, p.145 e seguintes. No mesmo sentido, mas reportando-se ao ordenamento jurídico espanhol, veja-se: Queralt, Juan Martin, Carmelo Lozano Serrano e Francisco Poveda Blanco, Derecho Tributario, 11.ª edição, Navarra: Editorial Azanzadi, 2006, p.101 e seguintes. Reportando-se ao ordenamento jurídico italiano e com o mesmo pensamento: Tinelli, Giuseppe, Instituzioni di Diritto Tributario , 2.ª edição, Padova: CEDAM, 2007, p.107 e seguintes. 64 Há quem entenda que, o artigo 2.º n. º 1, se refere ao princípio da legalidade na sua totalidade, ou seja, nos seus diferentes corolários, dada a similitude com o artigo 1.º do CP e 1.º do RGCO, delas apenas se distinguindo na natureza da lei que prevê e pune lei tributária. Cf. Sousa, Jorge Lopes e Manuel Simas Santos, Regime Geral das Infrações Tributárias: anotado , 4.ª edição, Lisboa: Áreas Editora, 2010, p.59. 33 para situações passadas. Veja-se que a função de ameaça, incluída na norma incriminadora, pretende exercer coação psicológica sobre a generalidade dos sujeitos de maneira a impedir que se pratiquem factos lesivos de bens jurídicos essenciais, mas, de igual modo, ela pretende justificar a aplicação de uma sanção a alguém que, conhecendo previamente que a sua conduta não era permitida por lei, não se abstém de a praticar. Assim, entendem aqueles autores que a punição de qualquer facto pressupõe sempre a anterioridade da lei 65 . Será de ter em consideração que há igualmente a posição por parte de alguma doutrina, que nos parece muito próxima à anterior, que diz que é através daquela regra de irretroatividade da lei penal que se dá a concretização do brocardo latido do nullum crimen sine lege, na medida em que dela resulta que se não existir uma lei no momento da prática do facto que tipifique a conduta e preveja uma sanção a aplicar-lhe então, ela não possui relevância jurídico-penal. Este entendimento irá manter-se, ainda que surjam leis posteriores que venham criminalizar aquelas, porque se proíbe que as leis novas se apliquem retroativamente. Consequentemente, ao definirse que as leis posteriores apenas podem dispor para o futuro, salvaguardando-se factos passados, a proibição funciona como uma forma de reafirmar, perante o legislador e o aplicador do Direito, o brocardo latino do nullum crimen sine lege, que se impunha aquando do momento em que o agente atuou 66 . Por nosso turno, e aproximando-nos da posição de Jorge Lopes de Sousa e Manuel Simas Santos apresentada, pensamos que este corolário do princípio da legalidade que estamos a tratar assume-se pelo facto de que, ainda que seja importante assegurar que as leis sejam emanadas por órgãos eleitos pelo povo, que tipifiquem as condutas puníveis e que não possam ser aplicadas analogicamente, a verdade é que, nenhum destes corolários do princípio da legalidade seria efetivo se não existisse a proibição de aplicação retroativa da lei penal no tempo. Se determinado arguido adquiriu a expectativa ou a posição jurídica de que apenas por lei formal se pode legislar sobre a definição dos crime, penas, medidas de segurança e respetivos pressupostos, bem como processo criminal, que não havia crime se não existia lei formal, que a conduta tipificada e a pena aplicável 65 Jorge Lopes de Sousa e Manuel Simas Santos, a respeito do princípio da legalidade, numa perspetiva de Direito Penal Tributário, entendem que aquele está associado à não retroatividade da lei, na medida em que, isso permite que a previsão legal apenas se volva para situações futuras e nunca para situações passadas. Cf. Sousa, Jorge Lopes e Manuel Simas Santos, Regime Geral das Infrações Tributárias: anotado , op cite, p.35. 66 Veja-se: Costa, José de Faria, Noções fundamentais de Direito Penal, 4.ª edição, Coimbra: Coimbra Editora, 2015, p. 76; Correia, Eduardo, Direito Criminal, op cite, p. 153; Carvalho, Américo A. Taipa de, Sucessão de leis penais, op cite, p. 129; Roxin, Claus , Derecho Penal: Parte General , op cite, p. 137 a 139 e p.141. Ainda que não se refiram expressamente de que a proibição da irretroatividade da lei penal é concretização do nullum crimen sine lege, Germano Marques da Silva entende que “O que o princípio da legalidade garante, é que o facto seja punível por lei vigente à data da sua prátic a, não impõe que seja essa a lei aplicável” (itálicos conforme o original). Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Parte Geral, op cite, p. 258. 34 não seriam alteradas ou agravadas por uma alteração das conceções sociais, que a interpretação das normas jurídicas realizada se iria manter, então, o facto de não se permitir a aplicação retroativa da lei posterior ao momento da prática do facto, efetiva que aqueles se continuem a aplicar, ainda que surja uma lei posterior que entenda o contrário. Considerando que o ordenamento jurídico atual se encontra em constante mudança e que, em virtude disso, o legislador introduz sistematicamente novos diplomas legais ou a altera os que já estão em vigor para que o ordenamento jurídico não seja ultrapassado pelas conceções sociais que se alteraram, então, as regras de aplicação da lei no tempo vêm introduzir limitações ao poder estadual na aplicação da lei. Assim, a proibição de aplicação da lei no tempo resguarda as expectativas ou posições jurídicas adquiridas por lei anterior, através da salvaguarda do princípio da proteção da confiança. Tal princípio é referido como princípio autónomo 67 ou como parte integrante do princípio da segurança jurídica 68 contudo, dúvidas não existem de que é um corolário do Estado de Direito Democrático, ínsito no artigo 2.º da CRP, que implica que não sejam realizadas afetações arbitrárias ou desproporcionais com as quais não poderiam contar os destinatários das normas jurídicas minimamente avisados 69 . Obviamente que, não sendo toda e qualquer posição ou expectativa jurídica que merece a tutela da confiança 70 , é preciso atentar que existe um conjunto de requisitos cumulativos, defendidos pelo Supremo Tribunal de Justiça, que permitem distinguir 67 Américo Fernando Brás Carlos, apesar de não se referir a este princípio do ponto de vista exclusivamente constitucional ou mesmo penalista, e sim, apresentando-o como um dos princípios formadores do Direito Tributário, refere que “ Porque um dos objetivos gerais do direito é a segurança nas relações jurídicas, não pode a lei pôr em causa os alicerces da confiança dos administrados no Estado”, parecendo admitir que, o princípio da proteção da confiança e o da segurança jurídicas, não são sinónimos, e sim princípios autónomos. Inclusivamente refere que utiliza naquele caso, a segurança jurídica como sinónimo de proteção da confiança dos cidadãos. Cf. Carlos, Américo Fernando Brás, Impostos: Teoria Geral, op cite, p.119. Mas, este foi também o entendimento foi manifestado pelos tribunais superiores, nomeadamente o Supremo Tribunal de Justiça, o Supremo Tribunal Administrativo, Tribunal Constitucional, que têm vindo a reiterar em várias decisões que o princípio da proteção da confiança decorre da ideia de Estado de Direito Democrático, ínsito no artigo 2.º da CRP, e que se prende com a ideia de segurança e certeza jurídicas. Cf. Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça . Processo n.º 07A760 (Supremo Tribunal de Justiça, 27 de março de 2007). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 15/05/2019); Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo . Processo n. º 0164A/04 (Supremo Tribunal Administrativo, 13 de novembro de 2007). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 15/05/2019); Acórdão do Tribunal Constitucional n. º 128/2009. (Tribunal Constitucional, 24 de abril de 2009). Disponível em https://dre.pt/pesquisa/- /search/2293181/details/maximized (consultado pela última vez em 30/04/2009); Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo. Processo n.º 0764/11 (Supremo Tribunal Administrativo, 28 de setembro de 2011). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 15/05/2019); Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça . Processo n.º 1668/15.9T8PVZ.P1.S1 (Supremo Tribunal de Justiça, 24 de janeiro de 2019). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 29/04/2019). 68 José Melo Alexandrino entende que o princípio constitui umas das componentes essenciais do Estado de Direito, estando o seu conteúdo normativo reconhecido no artigo 2.º da CRP, enquanto parte integrante do princípio da segurança jurídica. Cf. Alexandrino, José Melo, Direitos Fundamentais: Introdução Geral , op cite, p. 85. 69 Cf. Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça . Processo n.º 1668/15.9T8PVZ.P1.51 (Supremo Tribunal de Justiça, 24 de janeiro de 2019). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 29/04/2019). Ana Paula Dourado, ainda que se referindo exclusivamente ao Direito Tributário e não ao Direito Penal Tributários, pensa que o princípio da proteção da confiança é a vertente positiva do princípio da segurança jurídica. Por sua vez, a proibição da retroatividade é a vertente negativa deste último princípio. Cf. Dourado, Ana Paula, Direito Fiscal, op cite, p. 181 e seguintes. 70 Como entende Gomes Canotilho, o princípio da segurança jurídica e o princípio de confiança do cidadão, podem ser importantes para a questão da retroatividade da lei, mas apenas na qualidade de princípios densificadores do princípio do Estado de Direito servem como pressuposto material â proibição da aplicação retroativa da lei. No entanto, não é porque se confiou na não retroatividade das leis que aquela se torna inadmissível. O cidadão pode confiar nela quando ela se revelar ostentativamente inconstitucional perante certas normas ou princípios jurídico constitucionais. Cf. Canotilho, José Joaquim Gomes, Direito Constitucional, op cite , p.376. 35 estas situações das restantes. Segundo aquele Tribunal, para que haja tutela da confiança têm de existir expectativas de estabilidade do regime jurídico em causa, induzidas ou alimentadas pelos poderes públicos, tem de haver legitimidade avaliada no quadro axiológico jurídico-constitucional e o destinatário da norma jurídica tem de ter orientado a sua vida e feito opções com base em expectativas de manutenção do quadro jurídicos. Se estes requisitos estiverem preenchidos, procede-se a um balanceamento ou ponderação entre os interesses particulares desfavoravelmente afetados pela alteração da lei e o interesse público que justifica a alteração. Há ainda a considerar que não podem existir razões que motivem que a posição jurídica ou a expectativa jurídica, que se gerou à luz da lei anterior, não seja merecedora de continuidade 71 . De resto, são precisamente aqueles os requisitos que observamos, no seio do Direito Penal e do Direito Penal Tributário, quando se aplica a proibição da irretroatividade da lei penal, a uma lei que entrou em vigor em momento posterior ao da prática do facto. Desde logo, os destinatários das normas jurídicas confiam que o ordenamento jurídico possui alguma constância e, por isso, geram a expectativa de que a lei que vigorava no momento em que praticou o facto e, naturalmente, a conduta tipificada, a pena aplicável, a interpretação das normas jurídicas realizadas naquele serão as aplicáveis pelos tribunais, ainda que o ordenamento jurídico se venha a alterar. Sabendo que aquele, atualmente, não admite arbítrios, semelhantes aos que se observaram durante os regimes absolutistas, e que é isso que tem sido induzido pelas instituições públicas ao cumprirem os corolários que advém do princípio da legalidade, poderemos dizer que o primeiro requisito indicado está preenchido. Quanto à legitimidade avaliada no quadro axiológico jurídico-constitucional, diga-se que o princípio da legalidade e respetivos corolários advém do artigo 29.º da CRP, são densificados no CP nos artigos 1.º, 2.º e 3.º daquele diploma e aplicam-se subsidiariamente a ramos de Direito especial, face ao Direito Penal, como será o Direito Penal Tributário. Deste modo, parece que dúvidas não há de que este requisito também está preenchido porquanto o princípio da legalidade e o seu corolário de proibição de aplicação retroativa da lei penal estão constitucionalmente consagrados, têm de ser salvaguardados quando o Estado exerce a sua ação punitiva e legitimam 71 Cf. Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça . Processo n.º 2910/14.9TTLSB.L2.S1 (Supremo Tribunal de Justiça, 16 de novembro de 2017). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 29/04/2019). No mesmo sentido daquela decisão já se apresentava o Acórdão do Tribunal Constitucional n. º 128/2009. (Tribunal Constitucional, 24 de abril de 2009). Disponível em https://dre.pt/pesquisa/-/search/2293181/details/maximized (consultado pela última vez em 30/04/2009). Contudo, parece que o entendimento foi seguido em outros acórdãos, considere-se, por exemplo, o Acórdão do Tribunal Constitucional n. º 413/2014 . (Tribunal Constitucional, 26 de junho de 2014). Disponível em https://dre.pt/pesquisa/-/search/25345583/details/maximized (consultado pela última vez em 30/04/2019). 36 o pedido da tutela da confiança. Por outro lado, o facto de estarem plasmados na CRP também contribui para que os destinatários das normas jurídicas condicionem a sua conduta em função dos mesmos. Uma vez que aquela se trata da lei fundamental do Estado, onde estão plasmados todos os direitos, deveres e valores essenciais à sociedade, é normal que todos lhe atribuam uma importância acrescida e que aquele fenómeno aconteça. Por último, e para além de tudo quanto dissemos em favor da proibição, acrescenta-se que dificilmente seriam assegurados os fins das penas de proteção de bens jurídicos e de reintegração do agente na sociedade, tal como dispõe o artigo 40.º n.º 1 do CP, aplicáveis às infrações tributárias por via do artigo 3.º al.a do RGIT 72 , se não houvesse limitações quanto à aplicação retroativa da lei penal no tempo. Sempre que fosse emanada uma nova lei que determinasse que certas condutas são ilícitas, atribuindo relevância penal a bens jurídicos que anteriormente não possuíam, era necessário que se indagasse condutas anteriores que passaram a ter dignidade penal, o que iria gerar incertezas quanto à lei, para além das que iriam surgir na aplicação. Seria impossível saber o que era ou não punido e, consequentemente, estaria a permitir-se que ocorresse como no Antigo Regime ou seja, que as leis fossem aplicadas arbitrariamente, sem qualquer verificação das garantias dos sujeitos face ao poder punitivo 73 . Concludentemente, não se permitiria que as penas produzissem aquele efeito dissuasor de que falava Feurbach e não haveria fundamento para reintegrar uma pessoa na sociedade que, no momento em que agiu, estava perfeitamente integrada e ciente de que a sua conduta era conforme à lei 74 . Note-se que, apesar de, como referimos nesta dissertação, um dos fundamentos base do princípio da legalidade e do corolário irretroatividade da lei penal ser a teoria da prevenção geral negativa ou de coação psicológica 75 , ela não é a adotada pelo artigo 40.º do CP 76 . 72 Como melhor se vai entender no II Capítulo desta dissertação, as normas que são subsidiariamente aplicáveis ao RGIT são todas as que constam da parte geral do CP, pelo que estando os fins das penas incluídas nessa parte do Código, e não havendo qualquer norma especial sobre o assunto no RGIT, a mesma é aplicável a este por via do mencionado artigo. Mas, Manuel Cortes Rosa, é muito explícito ao dizer que maior parte da doutrina conclui por uma absoluta identidade entre as penas criminais e as penas fiscais. Diz apenas que julga que, só a presença de elementos específicos nos fins prosseguidos pelas penas fiscais pode determinar especialidades do regime. E, questiona que caso se chegue à conclusão de que as penas criminais prosseguem os fins das penais, que argumentos de Direito positivo poder-se-iam invocar para introduzir especialidades que a lei não refere? Cf. Rosa, Manuel Cortes, Natureza jurídica das penas fiscais, Vol. II, em Direito penal económico e europeu - Textos Doutrinários , Coimbra Editora, 1999, p. 12 e seguintes. 73 Considerando que os fundamentos do princípio da legalidade no corolário da proibição de aplicação retroativa da lei penal são tanto a certeza e a segurança jurídicas assim como a impossibilidade de concretização dos fins das penas: Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Penal, op cite, p. 26. Contudo há autores que pensam, apenas, o fim das penas como fundamento: Correia, Eduardo, Direito Criminal, op cite, p.153; Carvalho, Américo Taipa de, Direito Penal: Parte Geral: Questões Fundamentais, Teoria Geral do Crime, op cite, p. 171. 74 Remete-se para o que se disse a este respeito aquando da análise do princípio da legalidade, bem como para a nota de rodapé n.º 22. 75 Idem. 76 Cf. Gonçalves, M. Maia, Código Penal Português, op cite, p. 185 e 186. 37 Desta feita, o que retemos da proibição da retroatividade da lei penal é que não importa que a lei tenha cumprido os corolários da lei formal, tipicidade, proibição da analogia, se a pessoa não confia que não vai ser prejudicada por uma lei posterior que desrespeite as suas expectativas jurídicas e direitos adquiridos, jamais será totalmente assegurado o caráter garantístico a favor do cidadão e em detrimento do poder estadual que se pretendeu com o princípio da legalidade. É por este motivo que os artigos 29. ° n.º 1 CRP, 1. ° n.º 1 e 2. ° n.º 1 CP, proíbem que a lei penal se aplique retroativamente. Apenas uma lei que disponha para o futuro possibilita que todos possam ter conhecimento, anterior ao momento em que atuam, do que possui relevância penal, qual sanção associada, e só deste modo se permite que as penas cumpram a sua finalidade, independentemente de qual seja. 38 2. Os desvios ao corolário da proibição da aplicação retroativa da lei penal 2.1. A aplicação retroativa da lei penal mais favorável Como toda e qualquer regra que existe, também o princípio da proibição da retroatividade da lei penal possui exceções que, por funcionarem em bonam partem , não afetam as garantias dos sujeitos face ao poder estadual, nem o fim das penas. Tratam-se de situações em que o que está em causa é assegurar que não é pelo facto de o Direito não ser imutável e, em cada momento histórico, ter a necessidade de se adaptar, sob pena de não ter qualquer aplicabilidade e não cumprir a função para a qual foi criado, que os destinatários do mesmo são prejudicados pela alteração das conceções sociais que se refletem legalmente. Vimos que a essencialidade das regras da lei no tempo e, em particular, da proibição da aplicação retroativa da lei penal repousava precisamente naquilo, ou seja, na necessidade de assegurar que o princípio da proteção da confiança subjacente aos direitos adquiridos e as expectativas jurídicas, que formaram à luz de uma lei anterior, não seriam colocados em causa. Contudo, não é porque alguém gerou expectativas jurídicas à luz de uma lei anterior, em relação às quais pretende ver assegurada a tutela da confiança, que não o irá fazer com leis posteriores. Até porque, estas também são suscetíveis de criar expectativas ou posições jurídicas, principalmente quando se considera que podem ser mais favoráveis do que as anteriores. Tendo em conta que o Direito Penal, assim como o Direito Penal Tributário 77 , são Direitos de ultima ratio que pretendem manter a paz social e salvaguardar bens jurídicos essenciais à comunidade, não é por terem um caráter altamente garantístico a favor dos arguidos em detrimento do poder estadual, que podemos desconsiderar que mesmo as penas menos severas afetam os direitos, liberdades e garantias constitucionais. Assim, se se entende que determinado bem jurídico já não necessita de proteção penal ou não é necessária que sanção associada à sua violação seja tão gravosa, não se vislumbram fundamentos para que não se prevejam mecanismos que permitam afastar a aplicação da lei anterior que, em concreto, se mostra mais desfavorável 78 . A certeza e a segurança jurídicas, como dissemos, não estão colocadas em crise com tal situação porquanto a nova lei cumpriu os requisitos de lei formal, tipicidade, analogia proibida, interpretação permitida e, em princípio, só dispõe para o futuro. Só assim não ocorre porque o 77 Relativamente ao Direito Penal Tributário veja-se que o artigo 10.º do RGIT dispõe que “Aos responsáveis pelas infrações previstas nesta lei são somente aplicáveis as sanções cominadas nas respetivas normas, desde que não tenham sido efetivamente cometidas infrações de outra natureza”. 78 Faria da Costa diz que por se tratar de um Direito de ultima ratio , o Direito Penal é sinónimo da liberdade pelo que não teria qualquer fundamento que a proibição dos artigos 29. º n.º 1 da CRP, 1.º n.º 1, 2.º n-º1 do CP fosse absoluta. Cf. Costa, José de Faria, Noções fundamentais de Direito Penal, op cite, p. 76. 39 destinatário da norma jurídica, em relação ao qual era aplicável a lei anterior e em relação ao qual é suscetível de ser aplicada esta nova lei, cria a expectativa jurídica de que a lei nova lhe é mais favorável e por isso lhe deve ser aplicada retroativamente. Na base de tal aplicação não está uma vontade arbitrária do legislador, que prejudica as garantias jurídicas face ao poder punitivo estadual, e sim uma expectativa ou posição jurídica merecedora de tutela da confiança, verificados que estão os requisitos cumulativos apresentados pelos tribunais superiores. Desde logo, se a lei é alterada gera-se a expectativa de que essa mesma alteração será a aplicável, a partir do seu surgimento, aos casos concretos. Depois, do ponto de vista da análise do quadro axiológico jurídico-constitucional, tendo em conta que a aplicação de sanções penais contende com direitos, liberdades e garantias, tal como mencionamos, não há dúvidas de que deve ser tutelada a confiança, porquanto a nova lei se mostra menos limitativa daqueles. Quanto ao facto de ter orientado a conduta e feito opções com base na alteração da lei, sempre se dirá que o destinatário das normas as faz, mesmo que a lei seja posterior, aquando da preparação da sua defesa em sede de processo penal ou penal tributário. Não obstante, também as teorias do fim das penas, que de igual modo são observadas no seio do Direito Penal Tributário 79 , não fundamentam em desfavor da aplicação retroativa da lei penal mais favorável 80 . As teorias da retribuição pretendiam que, ao arguido, fosse aplicada uma sanção que retribuísse proporcionalmente o mal que causou com a sua conduta pelo que, se a conduta se passou a considerar como sendo menos censurável, não há motivo para se lhe retribua com a aplicação da pena mais severa. A prevenção geral negativa, também não apresenta fundamento, dado que se pretende influenciar a sociedade a não praticar uma conduta igual à do arguido para que não se lhes seja aplicado o mesmo castigo então, não obstante a eventual eficácia do ponto de vista de coação psicológica fazê-lo, não tem qualquer interesse influenciar a sociedade à luz de uma lei que deixou de ser a que corresponde à realidade social. Estar-se-ia a admitir um Direito Penal arbitrário e a desconfiança dos cidadãos na lei. Relativamente à prevenção geral positiva, aplica-se não só o que mencionamos para a prevenção geral negativa, mas acresce que aquilo se emprega ao arguido, dado que o fim da pena seria o de não só intimidar possíveis infratores com a aplicação da pena, mas também educar e 79 Reitera-se o que dissemos anteriormente sobre a aplicabilidade subsidiária das normas do CP ao RGIT, por via do artigo 3.º al.a do RGIT. As normas que se aplicam são todas as que constam da parte geral do CP. 80 Com o mesmo entendimento veja-se Correia, Eduardo, Direito Criminal, op cite, p. 154. 40 reafirmar os valores protegidos no Direito Penal na comunidade. A teoria da prevenção especial também não possui motivos que se oponham à aplicação retroativa da lei mais favorável pois, se o que se visa com a pena é influenciar o infrator a não voltar a comportar-se do mesmo modo então, tal ocorre independentemente de a lei lhe ser mais ou menos favorável 81 . Aqui chegados, e antes de avançarmos para a análise das concretizações da aplicação retroativa da lei penal mais favorável, nomeadamente do facto de se subdividir em duas situações distintas previstas, respetivamente, no n.º 2 e n.º 4 do artigo 2.º do CP, sendo igualmente de considerar a existência de leis intermédias 82 , será importante esclarecer que dúvidas há na doutrina quando à questão de saber se os artigos 29.º n.º 4 CRP e 2.º n.º 2 e n.º 4 do CP constituem, ou não, uma exceção à regra geral de proibição de aplicação retroativa da lei penal ou um princípio independente. Eduardo Correia diz que o princípio da não retroatividade, por força da sua própria razão de ser, comporta exceções. Deste modo, se a lei deixa de incriminar factos previstos na lei anterior, deve aplicar-se retroativamente porque, se tal acontecesse, isso dever-se-ia ao facto de se entender, numa melhor visão das coisas, que aqueles não mereciam punição. Assim, a lei anterior não deve ser aplicada dado que não se pode falar de retribuição, prevenção geral ou de prevenção especial 83 . Figueiredo Dias tem o entendimento que a proibição de aplicação retroativa da lei penal só vale contra o agente e não a favor dele, consubstanciando-se esta última situação no princípio de aplicação retroativa da lei mais favorável. Continua dizendo que, mais do que uma exceção como configurava Eduardo Correia, a aplicação retroativa da lei penal tem uma natureza autónoma, decorrente do princípio da necessidade 84 . Taipa de Carvalho considera que a aplicação retroativa da lei penal mais favorável está relacionada com o princípio da máxima restrição das normas afetadores dos direitos e liberdades fundamentais e da exigência de interpretação restritiva dessas normas. Para o autor, no plano jurídico-penal, o princípio reconduz-se ao da indispensabilidade máxima da limitação da pena, uma vez que, se o legislador considerou que as exigências de prevenção geral e especial estariam 81 Sobre todas as teorias dos fins das penas vejam-se: Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Parte Geral , op cite, p. 35 a p.56, p.61 a p.65. Para mais desenvolvimentos sobre as teorias dos fins das penas, entre outros, Ramirez, Juan Bustos, Manual de Derecho Penal , op cite, p. 550 e seguintes; Roxin, Claus, Derecho penal: parte general , op cite, p. 81 e seguintes. 82 Cf. Correia, Eduardo, Direito Criminal, op cite, p. 156; Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Penal, op cite, p. 27; Ferreira, Manuel Cavaleiro de, Lições de Direito Penal Português: Parte Geral, op cite, p. 67; Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral, op cite, p. 199; Costa, José de Faria, Noções fundamentais de Direito Penal, op cite, p. 77. 83 Cf. Correia, Eduardo, Direito Criminal, op cite, p. 154. 84 Cf. Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral, op cite, p. 199. 47 tributária prevista no artigo 114.º do RGIT 96 , e que dispõe no sentido de que “A não entrega, total ou parcial, (…) desde que os factos não constituam crime, ao credor tributário, da prestação tributária deduzida nos termos da lei é punível com coima (…) 97 . Mas, em termos concretos de aplicação, tudo se passará de igual forma à situação em que se acrescentava um elemento ao tipo, com a diferença que a lei neste caso é descriminalizadora e contraordenacionadora. Apenas nos parece que nesta situação que agora estamos a tratar, ao contrário do que ocorria anteriormente, se deveria punir como contraordenação a conduta que era crime dado que o agente já saberia que aquela era contrária ao Direito podendo, contudo, aproveitar a aplicação de uma sanção de natureza menos evasiva dos seus direitos, liberdades e garantias. No entanto, não podemos assumir que esta seja regra 98 . Essa regulação cabe ao Direito das Contraordenações, e não ao Direito Penal ou Direito Penal Tributário, pelo que é erróneo pensar que se aplica o 2.º n.º 4 do CP 99 . Por último, o 2.º n.º 2 do CP não faz ressalva dos casos julgados, mencionando que o regime se aplica ainda que exista condenação transitada em julgado. Ou seja, exista uma sentença condenatória em relação à qual se cristalizaram os seus efeitos jurídicos, na medida em que a mesma já não é suscetível de recurso ordinário ou reclamação. Para tanto, apenas terá de se proceder à formulação de um requerimento em que se pede ao juiz competente a aplicação do regime mais favorável ao abrigo do 371.º - A CPP, norma que também é aplicável ao RGIT por via do artigo 3.º al.a 2.ª parte. 2.1.2. A modificação das disposições penais vigentes no momento da prática do facto por lei posterior A modificação das disposições penais vigentes no momento jurídico relevante para efeitos 96 Isto porque muitas das contraordenações previstas no RGIT se delimitam negativamente face aos crimes tributários. Ou seja, se a conduta não constitui crime sempre poderá constituir contraordenação. Concretamente, essa é uma situação visualizável entre o crime de abuso de confiança fiscal e a contraordenação de falta de entrega da prestação tributária. Cf. Silva, Isabel Marques da, Regime Geral das Infracções Tributárias, 2.ª edição, Coimbra: Almedina, 2007, p. 201. 97 Temos de esclarecer que, apesar de estarmos a fazer uma divisão das diferentes formas de concretizar a descriminalização de condutas nos termos do artigo 2.º n.º 2 do CP, aplicável ao RGIT por via do artigo 8.º n.º 1 da LGT e 3.º al.a do RGIT, não poderemos pensar que o Direito e as suas alterações são realidades lineares. Pelo contrário, e como se pretende demonstrar ao apresentar como exemplo a alteração ao crime de abuso de confiança fiscal, uma mesma situação tanto pode conduzir a vários enquadramentos jurídicos simultâneos, como também se pode reconduzir a um. 98 Repare-se que em todos os acórdãos que mencionamos quanto a descriminalização, nenhum mencionou o sancionamento do arguido pela prática de uma contraordenação. Apenas se limitaram a prosseguir o processo quanto aos restantes crimes que não foram descriminalizados, ou a determinar a extinção do procedimento. 99 Cf. Carvalho, Américo Taipa de, Direito Penal: Parte Geral: Questões Fundamentais, Teoria Geral do Crime, op cite, p. 183. O mesmo autor defende que dado o regime das contraordenações a conduta só poderia ser punivel se fosse criado um regime transitório que tal permitisse. No mesmo sentido de que há descriminalização e defendendo que deve ser punida a titulo de contraordenação Correia, Eduardo, Direito Criminal, op cite, p. 162; Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral, op cite, p. 199 e seguintes. Mencionando apenas que se trata de descriminalização: Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Parte Geral, op cite, p.267; Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Penal, op cite, p.27. 48 de produção de efeitos jurídicos, por uma lei posterior, não se confunde com as situações de descriminalização ou despenalização das condutas por uma lei posterior ao momento da prática do facto. Apesar de ambas possuírem em comum a circunstância de serem leis diferentes das que vigoravam aquando da ação ou omissão do sujeito, a verdade é que elas são situações diferentes que possuem regimes próprios. Assim, a modificação das disposições penais vigentes no momento da prática do facto por lei posterior, encontra-se prevista no artigo 2.º n.º 4 do CP e, no seu âmbito, enquadram-se todas as alterações ao tipo penal que não implicam que a ação ou omissão tenha sido descriminalizada. Ou seja, a ela se redirecionam as situações em que no momento da punição está em vigor uma lei que é mais favorável ao arguido, por se ter modificado a sanção penal, alterado, substituído ou suprido elementos do tipo, alteraram-se os prazos de prescrição, entre outras 100 . Será de mencionar que, mais uma vez, não existe qualquer disposição semelhante a esta no RGIT mas nem por isso ela deixa de a ele ser aplicada, como se conclui pelo disposto nos artigos 8.º n. º1 da LGT e 3.º al.a do RGIT 101 . Para além disso, a questão levantada pelo artigo 2.º n.º 4 do CP é importante, ainda que ela não seja tão recorrentemente tratada jurisprudencialmente no seio dos crimes continuados ou crimes tributários continuados como a hipótese de descriminalização. Ainda assim, julgamos que será de analisar este desvio a aplicação retroativa da lei penal, porquanto podem dele advir algumas consequências práticas que temos de considerar nomeadamente, quando a modificação ocorra no tipo penal ou tipo penal tributário que previa a pena aplicável à conduta mais grave que integrava a continuação, ao abrigo do artigo 79.º n.º 1 CP. Claro que, também pode acontecer que, no âmbito do crime continuado ou crime tributário continuado, a modificação do tipo penal não seja no seio do que se reconduz ao que dispõe no artigo 79.º n.º 1 do CP, mas esclarecemos, desde já, que a única relevância que uma modificação nestes termos poderá ter será ao nível dos elementos tidos em conta para efeitos de determinação da medida da pena, nos termos do artigo 71.º do CP e 13.º do RGIT, ou mesmo para determinação da medida da pena num processo penal ‘’comum’’, ao abrigo do artigo 71.º CP. Como resulta do próprio artigo 79.º n.º 1 do CP, sendo aquela figura jurídica punida, como já mencionamos, pela pena aplicável à conduta mais grave que integra a continuação então, se 100 Eduardo Correia apresenta como enquadráveis no n.º 4 do artigo 2.º do CP as alterações aos requisitos da imputabilidade, circunstâncias atenuantes e agravantes bem como a prescrição. Cf. Correia, Eduardo, Direito Criminal, op cite, p. 161 e seguintes. Taipa de Carvalho enquadra igualmente a prescrição, mas também as condições objetivas de punibilidade. Cf. Carvalho, Américo A. Taipa de, Sucessão de leis penais, op cite, p. 234 e seguintes e p. 379 e seguintes. 101 Para mais desenvolvimentos da questão remetemos para o II Capítulo ponto 4. 49 as modificações ocorrem nos restantes tipos penais que não este, apesar de o aplicador de Direito dever continuar a considerar estas alteração feita ao ordenamento jurídico por questões de certeza, segurança e tutela da confiança dos destinatários das normas, a verdade é que as consequências práticas não são tão diretas como se a modificação ocorresse no tipo que se reconduz ao 79.º n.º 1 do CP. Dessa maneira, o regime que vamos analisar de seguida aplica-se e processa-se, integralmente, do mesmo modo quanto a estes, mas a nossa abordagem centrar-se-á nas situações em que a alteração ao tipo penal se desencadeia no âmbito do que previa a pena aplicável à conduta mais grave que integra a continuação. Feitos os devidos esclarecimentos diga-se, agora, que uma das formas pelas quais se concretiza o artigo 2.º n.º 4 do CP é por via de uma alteração à sanção penal, que tanto pode ser quanto à sua qualidade, quer quanto à medida da pena. Ou seja, a alteração do tipo penal que não implica a descriminalização das condutas acontece não só quando o legislador altera a estatuição da norma jurídica de pena de prisão para uma pena de multa, mas também quando mantém a qualidade da pena e altera os seus limites mínimos e máximos, altera os limites mínimos e mantêm os máximos, ou o inverso 102 . Por exemplo, a redação inicial dada pela Lei n.º 15/2001 ao n.º 2 do tipo de crime de burla tributária, previsto no artigo 87.º do RGIT, era a de que se a atribuição patrimonial fosse de valor elevado, a pena a aplicar era a de prisão até 5 anos ou multa até 600 dias. Atualmente a redação daquele mesmo n.º 2 do artigo, dada pela Lei n.º 64-B/2011, é a de que se a atribuição patrimonial for elevada, a pena a aplicar é de prisão de 1 a 5 anos para as pessoas singulares e de multa de 240 a 1200 dias para as pessoas coletivas. Ou seja, para além da distinção da pena a aplicar a pessoas singulares e coletivas, houve um aumento do limite mínimo da pena de prisão inicialmente prevista e um aumento do limite mínimo e máximo da pena multa, verificado que, nos termos do artigo 12º do RGIT, os limites das penas de prisão e de multa, quando nada é dito em especial nos tipos, são até 8 anos e 10 a 600 dias, respetivamente, para pessoas singulares, e 20 a 1920 dias para pessoas coletivas. Em todo o caso, temos de mencionar que, em qualquer uma das situações mencionadas, como refere o artigo 2.º n.º 4 do CP, será de aplicar a lei que concretamente se mostrar mais favorável ao agente no momento da punição. Isto significa que, não pode o aplicador, simplesmente, ter em conta as modificações posteriores ao momento da prática do facto, e dizer 102 Cf. Correia, Eduardo, Direito Criminal, op cite, p. 159 e seguintes; Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral, op cite, p. 201 e seguintes; Carvalho, Américo Taipa de, Direito Penal: Parte Geral: Questões Fundamentais, Teoria Geral do Crime, op cite, p 186 e seguintes; Carvalho, Américo Taipa de, Sucessão de leis penais, op cite, p. 247. 50 o que abstratamente lhe parece mais favorável ao arguido. Mesmo quando a determinação lhe pareça óbvia porque, como aconteceu quanto à pena de multa do exemplo que apresentamos anteriormente, ocorreu uma alteração simultânea dos limites mínimos e máximos, tem de ser apurada concretamente a medida da pena que iria aplicar à luz das duas leis. Dado que o CP e o RGIT não mencionam, objetivamente, o quantum de pena a aplicar, apenas estabelecem um intervalo pelo qual se orienta o juiz para determinar a medida da pena, artigo 71.º do CP e 13.º do RGIT, só daquela forma é que se pode saber qual é mais favorável porque, não é por ser menor o intervalo da pena que ela será necessariamente diferente. Ou seja, poderia acontecer de o aplicador de Direito considerar que, no âmbito do mesmo exemplo que apresentamos, seria de subsumir ao arguido uma pena de 200 dias de multa segundo a lei anterior e lei posterior, ou uma pena de 300 dias de multa à luz da lei anterior e 450 dias de multa à luz da segunda, assim como também poderia ocorrer de, ao abrigo da lei anterior, o aplicador de Direito julgar que seria de empregar uma pena de 400 dias de multa e à luz da lei posterior seria de aplicar uma pena de 350 dias de multa. Para aplicação deste regime ao crime continuado ou crime tributário continuado, parecenos que pode ocorrer que o arguido não possa vir a aproveitar a aplicação retroativa da lei penal mais favorável quando há modificação dos limites da pena, do ponto de vista que se esperaria. Isto porque, por via da modificação da sanção, até pode a pena aplicável à luz da lei nova ser a mais favorável, contudo, nas situações em que são vários os tipos penais que compõe a unidade jurídica, há considerações a fazer 103 . Perspetivando que, de acordo com as regras de punição do crime continuado ou crime tributário continuado, artigo 79.º n.º 1 do CP, a pena a aplicar deve ser a da conduta mais grave que integra a continuação, pode acontecer que, com a modificação dos limites da pena, aquela deixe de ser a mais grave que integrava aquela. Consequentemente, terá de ser determinada a pena à luz de uma outra conduta que, inicialmente, era apenas considerada para efeitos de verificação dos elementos relevantes para determinar a medida da pena, por não ser a mais grave que integrava a continuação. Apesar de naquela situação se saber que a pena que substituiu a anterior ser, por esta ter deixado de ser a aplicável à conduta mais grave que integrou a continuação, em princípio, mais benévola porque se não fosse seria a considerada para efeitos de punição e não aquela que foi alterada, não se trata do aproveitamento da aplicação retroativa da lei mais favorável nos termos 103 Para melhor se entender a formação do crime continuado ou crime tributário continuado remetemos para o III Capítulo ponto 6.1.1. 51 que analisamos anteriormente, porque não estamos a aplicar o regime modificado daquela que era a conduta mais grave que integrava a continuação. Neste caso, não se trata sequer de aplicação retroativa da lei penal, porquanto, como dissemos, a lei que veio aplicar-se no lugar da que foi alterada, já se encontrava em vigor no momento da prática do facto, pelo que estamos perante a aplicação da lei vigente no momento da prática do facto. Esta apenas não se aplicava porque não previa, inicialmente, a pena da conduta mais grave que integrava a continuação nos termos do artigo 79.º n.º 1 do CP. Só o passou a ser, por se terem deixado de verificar o preenchimento dos requisitos daquele artigo por parte da norma modificada, pelo que não se trata, propriamente, da tutela da confiança da expectativa ou posição jurídica adquirida com o regime da lei nova que esperaria o destinatário da norma jurídica. Claro que também pode ocorrer que a pena que foi substituída, no âmbito da conduta mais grave que integrava a continuação, venha a possuir uma moldura penal igual a outra das condutas que integravam aquela e que não correspondiam às mais graves. Consequentemente, não há porque tornar a determinar qual é aquela conduta para efeitos do artigo 79.º n.º 1 do CP, tudo se passando sem a observação das anteriores especificidades referidas. Ou seja, neste caso, o aplicador terá de determinar, como nos “termos gerais”, a pena concretamente aplicável à luz do regime anterior e regime posterior da conduta mais grave que integra a continuação. Realce-se que nem sempre a unidade do crime continuado é formada por diferentes tipos penais, pode acontecer que ela seja formada por um só tipo que foi preenchido várias vezes pelas condutas do arguido. Neste caso, na medida em que estamos a aplicar um só tipo penal então, não há particularidades a considerar quanto à aplicação retroativa da lei penal mais favorável nos termos que vimos. Contudo, não deixa de ser curioso que aquelas modificações que ocorrem na figura jurídica naquela situação de a unidade do crime continuado ser composta por vários tipos penais, não aconteçam, e sejam exatamente as mesmas consequências jurídicas que se aplicam aos casos em que o crime continuado é composto por um só tipo penal, quando a alteração é quanto à qualidade da pena porque, neste caso, a pena aplicável à conduta mais gravosa não é modificada quanto aos seus limites e tão somente quanto à sua espécie. Apesar de não serem quantificados de igual forma para as penas de prisão e de multa, isso não significa que não se venha a manter limites equivalentes com as leis posteriores, o que não altera a determinação daquela que era pena mais gravosa que integrava a continuação. Assim, neste caso, sem sombra de dúvida que se pode vir a verificar a aplicação retroativa da lei penal mais favorável ao abrigo da tutela da 52 confiança que surge com as expectativas e posições jurídicas, adquiridas com a alteração do regime constante da norma aplicável, tendo apenas de o aplicador de Direito averiguar, para o efeito, qual a que em termos concretos é mais favorável ao agente. Pode não ser indiferente que, por hipótese, o arguido acusado pela prática de um crime de associação criminosa, previsto no artigo 89.º do RGIT, punido inicialmente com a pena de 1 ano de prisão veja esta, em virtude de alterações à qualidade da pena, ser alterada para uma pena de multa de 365 dias à taxa diária de 50 euros. Abstratamente, pode parecer que, entre ver o seu património diminuído em virtude da multa, ou ser privado do direito fundamental à liberdade, é preferível a primeira das situações apresentadas. Contudo, não importa o que nós ou o juiz pensamos que hipoteticamente é mais favorável pois, a determinação do regime mais favorável tem de ser realizada em termos concretos. Isso implica que se faça um juízo de prognose direcionado para a pessoa que vai cumprir a sanção penal e para as circunstâncias em que a mesma se encontra. Assim, pode revelar-se que, no caso concreto, seja mais favorável a aplicação da pena de prisão, em detrimento da pena de multa, no caso de a pessoa se encontrar desempregada ou simplesmente se não se quiser endividar para pagar a mesma 104 . Em última instância, é o arguido que sabe o que lhe é mais favorável, pelo que é a sua opinião que deve ser considerada nestes casos. Não se pretende com isto dizer que ele tem possibilidade de escolha quanto à pena, como se sabe é ao juiz a quem cabe o poder para julgar e determinar a sanção a aplicar, contudo não é por ele estar investido de tal poder que não pode tomar em consideração o que pensa o arguido. Este, apesar de dever ser sancionado pela prática do crime, continua a ser uma pessoa e a possuir direitos como qualquer outro cidadão ou pessoa jurídica. Assim, pode ser preferível, em termos concretos para aquele, cumprir a pena de prisão a pagar uma multa se não tiver liquidez 105 . Outra das situações subsumível ao n.º 4 do artigo 2.º do CP, que permite a tutela das expectativas e posições jurídicas que surgem com a lei nova, é a modificação dos elementos do tipo, o que ocorre porque se acrescentaram, alteraram, substituíram-se ou suprimiram-se os elementos que aquele já contém. Já se questionou, relativamente a estas hipóteses, se as mesmas se enquadram na descriminalização da conduta nos termos do 2.º n.º 2 do CP ou, numa situação 104 Germano Marques da Silva, com base numa decisão do Tribunal da Relação de Coimbra, diz que entre estes dois tipos de pena a de multa é sempre mais favorável. Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Parte Geral, op cite, p. 266. No mesmo entendimento veja-se Cerezo, A. Calderón e J. A. Choclán Montalvo, Derecho Penal, op cite, p.78. 105 Cf. Correia, Eduardo, Direito Criminal, op cite, p. 159 e seguintes; Carvalho, Américo Taipa de, Direito Penal: Parte Geral: Questões Fundamentais, Teoria Geral do Crime, op cite, p 186 e seguintes; Carvalho, Américo Taipa de, Sucessão de leis penais, op cite, p. 247. 53 em que o regime em vigor no momento em que o arguido é sancionado é mais favorável, e é aplicado o n.º 4 do suprarreferido artigo, mas a resposta obtida é: depende. Quanto ao acréscimo de elementos ao tipo legal já mencionamos que é uma situação de descriminalização que, por esse motivo, não se subsume ao artigo 2. ° n.º 4 do CP e sim ao n.º 2 do mesmo artigo. Tal não significa que esta não seja uma situação em que no momento da punição estava em vigor um regime concretamente mais favorável, contudo, demonstramos suficientemente que a situação era simultaneamente descriminalizadora e criminalizadora e que, por esse motivo, se enquadrava nos artigos 2. ° n.º 2 do CP e 29. ° n.º 1 da CRP. Para sabermos se hipóteses de alteração, substituição e supressão de elementos do tipo, se enquadram no seio do artigo 2. ° n.°2 ou n.º 4 do CP temos de adotar o critério da continuidade normativo-típica, em que se dá relevância ao tipo penal e ao facto de o que era punido anteriormente se identificar com o que é punido depois das alterações legais. Se houver identificação estaremos numa hipótese de lei mais favorável por se manter a punição, se tal não existir, então, tratar-se-á de uma descriminalização, com as consequências práticas, que anteriormente analisamos, associadas 106 . A alteração dos elementos do tipo é observável, numa exemplificação próxima à de Taipa de Carvalho 107 , quando ocorrem situações semelhantes as verificadas no seio do artigo 92.º do RGIT que prevê o crime de contrabando. Na redação dada ao artigo pela Lei n.º 15/2001 consagrou-se que ‘’Quem, por qualquer meio (…) é punido com pena de prisão até três anos ou com pena de multa até 360 dias, se o valor da prestação tributária em falta for superior a (euro) 7500 ou, não havendo lugar a prestação tributária, a mercadoria objecto da infracção for de valor aduaneiro superior a (euro) 25000 (…)’’ tendo vindo, posteriormente, pela lei Lei n.º 67-A/2007, a alterar-se aqueles valores para 15.000,00 euros e 50.000,00 euros, respetivamente. Ora, quando aplicado o critério da continuidade normativo-típica nesta hipótese, o agente que tivesse cometido o crime de contrabando à luz da redação inicial da norma, porque exportou mercadorias no valor de 60.000,00 euros do território nacional sem as apresentar às estancias aduaneiras para cumprimento das formalidades de despacho, continuará a ser punido no âmbito de um processo penal tributário porque não houve descriminalização da conduta com as alterações introduzidas posteriormente. Assim sendo, entendemos que estas hipóteses se subsumem ao 106 Taipa de Carvalho, sobre toda esta questão, é muito explícito quando diz que o critério mais defensável para os casos de alteração dos elementos do tipo legal é o da continuidade normativo-típica. Cf. Carvalho, Américo Taipa de, Direito Penal: Parte Geral: Questões Fundamentais, Teoria Geral do Crime , op cite, p.199 e seguintes. Para um melhor entendimento e sobre os posteriores desenvolvimentos que iremos fazer vejase: Carvalho, Américo Taipa de , Sucessão de leis penais , op cite, p.198 e seguintes. 107 O autor exemplifica esta situação dizendo que a mesma pode ocorrer quando no tipo legal de crime de aborto, é diminuída a idade do feto de 4 para 3 meses. Cf. Carvalho, Américo Taipa de, Sucessão de leis penais , op cite, p.198 e seguintes. 54 artigo 2. ° n.º 4 do CP, que trata da modificação das disposições penais vigentes no momento da prática do facto por lei posterior. Deve o aplicador de Direito proceder à determinação concreta da lei que se mostrar mais favorável ao agente para saber qual aplicar ao caso concreto mesmo que, como naquele caso que apresentamos, não tenha sido realizada qualquer modificação da pena aplicar e seja totalmente indiferente considerar a que estava prevista na redação inicial, ou na posterior, da norma. Isto porque, como já tivemos oportunidade de referir e entender, o Direito é uma realidade complexa em que vemos que várias situações se podem reconduzir à aplicação de vários regimes jurídicos em simultâneo. Deste modo, pode ocorrer que, para além das alterações do género das apresentadas naquele tipo tributário, se verifiquem modificações na própria pena que, como vimos inicialmente, têm de ser consideradas pelo aplicador. Na situação diversa, ou seja, se naquela alteração aos elementos do tipo penal de crime de contrabando que vimos, os valores em causa fossem diminuídos de 7.500,00 euros para 1.500, 00 euros e de 25.000,00 euros para 10.000,00 euros então, o agente que tivesse praticado um crime de contrabando durante a vigência da lei anterior, porque exportou mercadorias no valor de 1.500,00 euros do território nacional sem as apresentar às estancias aduaneiras para cumprimento das formalidades de despacho, já não iria ver o processo penal tributário iniciar-se ou continuar porque não existe continuidade normativo-típica. Estamos perante uma descriminalização, criminalização e contraordenacionalização 108 , em relação à qual será aplicado o princípio da proibição de aplicação retroativa da lei penal, prevista nos artigos 1. ° n.º 1, 2.º n.º 1 do CP e 29. ° n.º 1 da CRP, reconduzindo-se, assim, a situação ao artigo 2. ° n.º 2 do CP. Quanto à substituição de elementos do tipo, esta dá-se quando se troca um elemento típico por outro. Desse modo, pode acontecer que em relação a um tipo de crime qualificado se substitua o elemento priviligiante por um outro. Vamos supor que o artigo 97.º al.c do RGIT, que dispõe que para haver qualificação ‘’Os crimes previstos nos artigos anteriores (…) Tiverem sido cometidos com uso de armas, ou com emprego de violência, ou por duas ou mais pessoas’’, dispunha unicamente que, para haver qualificação dos crimes que refere, aqueles tinham de ser ‘’cometidos com violência’’. Posteriormente, substituía-se este elemento priviligiante para ‘’cometidos com armas de fogo’’. Estaríamos perante uma criminalização, contudo, contrariamente ao que ocorre em outras hipóteses em que a criminalização conduz à extinção do 108 Recorde-se o que dissemos anteriormente sobre o facto de muitas das contraordenações previstas no RGIT se delimitarem em função dos crimes tributários, pois isso verifica-se entre o crime de contrabando e a contraordenação de descaminho. Cf. Silva, Isabel Marques da, Regime Geral das Infracções Tributárias, op cite, p. 197. 55 processo devido a proibição de aplicação retroativa da lei penal, com rigor não podemos dizer que isso acontece sempre neste caso porque, apesar de não poderemos valorar a conduta à luz de um elemento que não relevava no tempo da prática do facto, que naquele exemplo seria a utilização de armas de fogo, não podemos esquecer que um tipo qualificado possui um tipo fundamental, que também está vigente naquele momento, e que pode permitir que exista uma subsunção da conduta a si, dado não se aplicar a ele a proibição de aplicação retroativa da lei penal. Veja-se que Taipa de Carvalho entende que, porque existe continuidade normativo-típica, estamos perante a aplicação do regime que concretamente se mostra mais favorável ao agente, ao abrigo do artigo 2. ° n.º 4 do CP 109 . Por nosso turno, temos sérias dúvidas que este seja uma situação de aplicação retroativa da lei penal por modificação das disposições penais vigentes no momento da prática do facto por lei posterior dado que, não obstante de efetivamente haver identidade dos tipos e de, por coerência, os limites mínimos e máximos das penas aplicadas aos crimes qualificados serem mais elevados em detrimento dos que se preveem para os tipos fundamentais, a verdade é que, estes últimos já estariam previstos aquando do momento da prática do facto. Só não eram aplicados ao caso concreto por existir o tipo qualificado que afastava a aplicabilidade do tipo fundamental, devido às regras do concurso aparente de normas. Assim, julgamos que aquela é uma situação igual à que analisámos anteriormente, relativamente à figura do crime continuado, quando eram alterados os limites da pena aplicável à conduta mais grave que integrava a continuação. A que norma que iria substituir a que inicialmente era aplicável, já estava vigente no momento da prática do facto, pelo que não se tratava propriamente de uma aplicação retroativa da lei penal mais favorável, e sim da aplicação da lei vigente no momento da prática do facto que apenas era considerada para efeitos de determinação da medida da pena, artigo 71.º do CP, por existir uma outra que se subsumia ao que se pretende com o artigo 79.º n.º 1 do CP. Isto, como vimos, acabava por impedir o arguido de aproveitar a aplicação retroativa da lei penal mais favorável da forma que pretenderia pois, apesar de a norma que iria substituir a que era aplicável possuir, em princípio, uma sanção penal igual ou mais benévola do que a anterior, não se estava a aproveitar a alteração que ocorreu na lei que era a que preenchida, num momento inicial, os requisitos do artigo 79.º n.º 1 do CP, mas a aplicar uma outra norma jurídica que também já estaria vigente no momento da ação ou omissão. No caso diverso de supressão de elementos típicos, na medida em que a conduta 109 Cf. Carvalho, Américo Taipa de, Direito Penal: Parte Geral: Questões Fundamentais, Teoria Geral do Crime, op cite, p. 199 e seguintes. 56 preenchia todos os elementos do tipo legal até ao momento em que a lei se alterou, continuará a preenchê-los depois daquela. Por exemplo, imagine-se que alguém praticou um crime de fraude no transporte de mercadorias em regime suspensivo, previsto no artigo 95.º do RGIT, porque não observou os itinerários fixados com o fim de se furtar a fiscalização das mercadorias que transportavam, que ascendiam o valor de 60.000,00 euros. No momento posterior ao da prática do facto, mais propriamente aquando do julgamento, entra em vigor uma nova redação daquela mesma norma em que é suprida a última parte do n.º 1 daquela norma, que se referia ao valor que a prestação tributária em falta ou, na sua falta, que a mercadoria deveria ter para que a conduta seja punida. Neste caso, considerando que para serem punidas penalmente as condutas têm de preencher todos os elementos do tipo penal, não é porque se retirou um ou mais deles que a conduta deixou de constituir crime. Todos os elementos continuam a estar observados, assim como todos os fundamentos que subjazem à punição após a supressão do elemento do tipo, não estando em causa o surgimento de uma expectativa jurídica nova e mais favorável no caso concreto 110 . Desse modo, esta situação não se parece subsumir nem ao artigo 2.º n.º 2 ou n.º 4 do CP. Ao nível da aplicação ao crime continuado das hipóteses de alteração, substituição e supressão de elementos do tipo, enquanto concretizadoras da modificação posterior da lei aplicável que gera a expectativa ou posição jurídica, não nos parece que seja tão frequente a modificação da figura do crime continuado nos termos em que já fora configurada antes das alterações à lei pois, considerando que isso ocorria noutras situações devido ao facto de o artigo 79.º n.º 1 do CP dizer que o crime continuado ou crime tributário continuado é punido pela pena aplicável à conduta mais grave que integrava a continuação. Ora, sendo esta a que previa a pena com os limites mínimos e máximos mais elevados, diga-se que senão na hipótese de se substituírem os elementos do tipo é que pode ocorrer a situação, que já considerámos, de que tenha de se substituir a norma jurídica que previa a pena aplicável à conduta mais grave que integrava a continuação. Isto no caso de o crime continuado ser composto por vários tipos penais 111 . Nos restantes acontecimentos, o que pode acontecer é que o arguido tanto pode beneficiar 110 Cf. Carvalho, Américo Taipa de, Direito Penal: Parte Geral: Questões Fundamentais, Teoria Geral do Crime, op cite, p. 199 e seguintes. Taipa de Carvalho refere, ainda, que existem divergências entre os defensores da teoria da continuidade normativo-típica, quando em causa está a hipótese de redução da punibilidade por adição de elementos típicos. Há quem defenda que se está perante um caso de aplicabilidade da lei mais favorável e quem entenda que se trata de descriminalização. O autor, por sua vez, entende que o que mais está conforme os princípios criminais é o segundo entendimento. Este é igualmente o nosso entendimento, mas como já nos havíamos exposto sobre a questão de ao tipo ser adicionado um outro elemento, decidimos não nos repetir. 111 Voltamos a remeter, para melhor a compreensão da formação dos crimes continuados ou crimes tributários continuados, para o III Capítulo ponto 6.1.1. 63 momento anterior ao da prática do facto à figura do crime continuado. Tal como referimos, isto não é possível quando o agente pratica uma só conduta criminosa e, em virtude disso, os destinatários das normas jurídicas confiam que isso nunca pode ocorrer, mesmo nos casos do crime continuado em que a conduta se inicia à luz da vigência de uma lei e pode terminar aquando da vigência de outra. 2.2. As leis temporárias ou de emergência Depois de toda a anterior abordagem, será de analisar o regime constante do artigo 2. ° n.°3 do CP, referente às leis temporárias que, para além de também configurarem um desvio à regra geral de proibição de aplicação retroativa, podem consubstanciar uma exceção face à aplicação retroativa da lei penal mais favorável, motivo pelo qual decidimos analisar autonomamente o mesmo 127 . Denote-se que, decorre do mencionado artigo do CP que, quando uma lei valer para um determinado período de tempo, ela continua a ser aplicável ao facto punível praticado durante esse período, mesmo que já existam disposições posteriores. Há aqui uma clara referência às denominadas leis temporárias ou de emergência 128 , criadas para períodos de necessidade e que, contrariamente ao que ocorre com as restantes leis, têm sempre o seu período de vigência determinado, cessando de imediato todos os seus efeitos após o término daquele. Vamos supor que, num particular período de crise económica e financeira, é criada uma lei para vigorar durante 1 ano, que prevê que quem não pagar todos os tributos de que é sujeito passivo, é punido com uma pena de prisão até 5 anos. A exceção à regra de que a lei, em princípio, só dispõe para o futuro, está no facto de as normas criadas para vigorarem durante determinado período de tempo, por motivos de situação de uma guerra, calamidade, desastre natural, crise, entre outos, se aplicarem, não só, retroativamente a todos os factos ocorridos no período durante o qual surgiram, mas também ultrativamente a todos os factos que se saibam cometidos naquela altura. Assim, naquele exemplo que apresentamos, alguém que tenha praticado factos subsumíveis àquele tipo de crime durante o seu período de vigência será punido, mesmo após 127 Eduardo Correia diz que há quem pense que se trata de uma situação excecional ao princípio de aplicação retroativa da lei mais favorável. Cf. Correia, Eduardo, Direito Criminal, Vol. I, op cite, p. 155. No mesmo sentido daquele autor, vejam-se: Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral, op cite, p. 205; e Costa, José de Faria, Noções fundamentais de Direito Penal, op cite, p. 80. Indiretamente, mas que julgamos possuir o mesmo entendimento: Ferreira, Manuel Cavaleiro de, Lições de Direito Penal Português: Parte Geral, op cite, p. 70. 128 Apesar de estarmos a considerar leis temporárias e leis de emergência como sinónimos, Faria da Costa distingue ambos os conceitos dizendo que o que diferencia as leis temporárias das de emergência, é que as temporárias se referem a um estado de exceção, cuja duração é previamente definida (Euro 2004). As leis de emergência, são relativas a estados de exceção de duração indefinida, como é o caso de uma guerra, estado de sítio ou enquanto durar uma contaminação. Cf. Costa, José de Faria, Noções fundamentais de Direito Penal, op cite, p.81. 64 aquele período de 1 ano, em que esteve em vigor a lei temporária. Deste modo, mais do que uma exceção à regra geral de aplicação da lei no tempo, trata-se de uma exceção do desvio de aplicação retroativa da lei mais favorável nas suas diferentes concretizações uma vez que, aplicando-se as leis daquela maneira, então, podemos concluir que elas se subsumem aos casos concretos independentemente de o seu regime ser mais gravoso do que vigorava aquando da punição. Contudo, isto só se verifica se estivermos a falar da sucessão no tempo de leis temporárias com outras leis que não assumem aquela natureza. Se a sucessão ocorrer unicamente entre diferentes leis temporárias nada impede que, no caso concreto, se aplique o regime que concretamente se mostre mais favorável de entre todas as leis temporárias que vigoraram durante certo período 129 , verificados os requisitos que já oportunamente analisamos. Tendo em conta o que temos vindo a referir sobre as garantias e tutela da confiança que advém da aplicação das regras da lei no tempo, o regime das leis temporárias gera perplexidade, contudo, o motivo pelo qual existe tal exceção àquelas garantias jurídicas face ao poder estadual, é o facto de na base daquelas leis ser verosímil que estão razões de retribuição, prevenção geral ou especial, que se mantêm independentemente do tempo que passe desde o período em que estiveram vigentes. Assim, a ação ou omissão praticada durante a vigência de uma lei temporária, justifica a punição que naquela estava prevista, ainda que a lei já tenha cessado a sua vigência, na medida em que os fundamentos e as circunstâncias que estiveram na base da lei temporária, não se alteraram 130 . Para a aplicabilidade na figura de crime continuado ou crime tributário continuado, as leis temporárias só relevam se a última conduta que integrou a continuação for praticada durante a vigência de tal lei. Como mencionamos, o momento da prática do facto nos crimes continuados e, consequentemente, a lei aplicável coincide com o momento da prática da última conduta que integrou a continuação pelo que, se esta for praticada após ter cessado a vigência da lei temporária, a lei a considerar será a que veio substituir aquela 131 . Mesmo na situação em que a conduta continuada tem o seu início e grande parte da sua prática se verifica durante a vigência da lei temporária, esta não se aplica, pois tudo se passa como se o agente tivesse praticado uma só conduta aquando da prática da última que integrou a 129 Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Parte Geral, op cite, p. 263. 130 Sobre a definição de leis temporárias e ulteriores desenvolvimentos sobre as mesmas considerem-se: Cerezo, A. Calderón e J. A. Choclán Montalvo, Derecho Penal, op cite, p. 77; Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Penal, op cite, p. 28; Gonçalves, M. Maia, Código Penal Português, op cite, p. 63; Roxin, Claus, Derecho penal: parte general , op cite, p. 168; Correia, Eduardo, Direito Criminal, op cite, p.155 e seguintes; Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral, op cite, p. 205. 131 Com o entendimento de que é aquando da prática da última conduta que se considera o momento da prática do facto da continuação vejam-se: Leal-Henriques, Manuel de Oliveira e Manuel José Carrilho de Simas Santos, Código Penal Anotado, op cite, p. 129; Gonçalves, M. Maia, Código Penal Português, op cite, p. 71. 65 continuação. A lógica é semelhante e as consequências são as mesmas que aplicámos quanto às leis intermédias porque como tratamos o crime continuado como se fosse uma só ação ou omissão, não podemos aplicar uma lei que esteve vigente num momento anterior ao da prática do facto. Também não o fazemos nos casos em que, efetivamente, apenas foi praticada uma só conduta, mesmo que existam expectativas que se formaram à luz da mesma 132 . 132 Com o entendimento de que tratamos a continuação criminosa como se um só crime tivesse sido cometido, vejam-se: Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Penal, op cite, p. 35 e seguintes; Correia, Eduardo, Direito Criminal , Vol. II, op cite, p.208; Roxin, Claus, Derecho penal: parte general , op cite, p.1025; Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Teoria do crime , op cite, p.424. 66 3. O tempus delicti Após toda a resenha do princípio da legalidade, e de se ter analisado a forma pela qual se aplica a lei no tempo no Direito Penal, cabe analisar qual o momento jurídico relevante para efeitos de aplicação da lei. Já havíamos referido a importância de se limitar a aplicação da lei no tempo, contudo não é suficiente que saibamos quando entra em vigor determinada lei. Só saberemos quais são leis posteriores encerram em si regimes mais favoráveis que devem ser aplicados retroativamente, se existem leis intermédias ou leis temporárias a considerar, se soubermos qual é o momento que temos de atentar para efeitos de aplicação da lei à ação ou omissão punida. O crime é um facto complexo composto por uma ação e um resultado podem acontecer instantaneamente, como em períodos temporais distintos, podendo ocorrer que, neste último caso, em virtude da sucessão, a lei em vigor não seja a mesma naqueles dois momentos. Assim sendo, face às dúvidas que se poderiam levantar, desenvolveram-se diferentes perspetivas acerca daquele que deveria ser considerado o tempus delicti para efeitos de aplicação do Direito Penal aos casos concretos, nomeadamente, a da ação, do evento ou resultado e a unitária ou mista. A perspetiva da ação considera o momento em que o agente atuou como sendo o jurídico penalmente relevante porque entre a ação ou omissão e a verificação do resultado, pode decorrer um grande lapso de tempo e pode, inclusivamente, nunca se chegar a verificar o resultado contrário à lei, advindo desse facto a impunidade do infrator. A perspetiva do resultado julga que o Direito Penal só deverá ter em conta o momento em que o resultado da ação ou omissão se verifica, atribuindo importância à punição do desvalor do resultado que lesou bens jurídicos essenciais, em detrimento do desvalor da ação. A perspetiva mista, por sua vez, considera tanto o momento em que o agente atua como o momento em que se verifica o resultado para efeitos de aplicação da lei, aproveitando as vantagens das anteriores teorias 133 . Quanto ao momento da prática do facto ou tempus delicti , o legislador português no artigo 3.º do CP dispõe que aquele é o momento em que o agente atuou ou, no caso de omissão, deveria ter atuado, independentemente do momento em que o resultado típico se tenha produzido, demonstrando uma clara opção pelo momento da ação como sendo o relevante para efeitos penais. No nosso entender, esta é uma opção que assegura o corolário do princípio da legalidade de proibição da retroatividade da lei, os desvios de aplicação retroativa da lei mais favorável, o fim 133 Cf. Mezger, Edmund, Tratado de Derecho Penal, op cite, p. 321 e seguintes; Leal-Henriques, Manuel de Oliveira e Manuel José Carrilho de Simas Santos, Código Penal Anotado, op cite, p. 128. 67 das penas e o princípio da culpa 134 . Desde logo dá-se efetividade ao Direito Penal pois, se apenas se considerasse o momento do resultado então, independentemente do desvalor da ação, existiriam várias condutas lesivas de bens jurídicos essenciais com relevância penal que não seriam sancionadas. Isso iria permitir um certo planeamento por parte dos infratores, que se veriam tentados a evitar que o resultado se verificasse num momento em que estava em vigor uma lei que os punia criminalmente. Por conseguinte, jamais se cumpririam, particularmente, os fins de prevenção geral e especial das penas porque seria muito pernicioso influenciar as condutas da comunidade com base nos resultados das condutas, na medida em que aquela ia associar o que era proibido era apenas o resultado e não a conduta, mesmo que fosse lesiva de bens jurídicos. Igualmente, desvirtuar-se-ia a necessidade de assegurar que as leis apenas se aplicariam para o futuro porque, a certa altura, nasceria a necessidade de afastar esta garantia penal. A circunstância de se observar como aplicável a lei que vigorava no momento da conduta permite que exista uma maior probabilidade do arguido aproveitar um maior número eventuais mudanças legais, das quais podem advir expectativas jurídicas mais favoráveis, pois, a conduta e o resultado podem ocorrer em momentos espácio-temporalmente diferentes, mas o resultado advém sempre de uma conduta. O objetivo do Direito Penal não deve ser o de punir a todo o custo pelo que, como já referirmos, se o juiz tem possibilidade de vir a aplicar um regime menos limitativo de direitos, liberdades e garantias, deverá fazê-lo, situação justificada à luz das conceções sociais vigentes ao tempo em que se aplicou a lei mais favorável e, do ponto de vista da tutela das expectativas jurídicas do cidadão face ao poder punitivo, nunca se tratará de um arbítrio e sim da tutela da confiança. Relativamente ao princípio da culpa, sendo este o juízo de censura dirigido à atuação do agente, jamais seria possível de o considerar como fundamento e limite da pena se apenas considerássemos o resultado 135 . Para além disso, tenha-se em conta que situações de legítima defesa do artigo 32.º do CP, direito de necessidade do artigo 34.º do CP, estado de necessidade desculpante do artigo 35.º do CP, conflito de deveres do artigo 36.º do CP, obediência indevida desculpante do artigo 37.º do CP, consentimento do artigo 38.º do CP e consentimento presumido do artigo 39.º do CP, nunca seriam tidas em apreciação se considerássemos o resultado pois seria 134 Com o mesmo entendimento, ainda que com argumentações diferentes das que apresentamos, vejam-se Mezger, Edmund, Tratado de Derecho Penal, op cite, p. 328, Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral, op cite, p. 195; Carvalho, Américo A. Taipa de, Sucessão de leis penais, op cite, p. 114 e seguintes. 135 Sobre este entendimento do princípio da culpa remete-se para as citações realizadas na nota de rodapé n.º 22. 68 indiferente, para o Direito Penal, eventuais circunstâncias justificativas da ação ou omissão. O que importaria seria, única e exclusivamente, o resultado e, tendo em conta que no âmbito das causas de exclusão da ilicitude e da culpa das condutas, não raras vezes, se verifica que os resultados são contrários ao Direito, então haveria sempre lugar a punição se o legislador tivesse optado pelo momento do resultado. Só assim não iria acontecer se fosse criado um regime homólogo de circunstâncias justificativas da ação ou omissão, direcionadas para o resultado da conduta. No entanto, o regime do momento da prática do facto, previsto no CP não é isento de alguns reparos. Isto porque, não prevê como se determina o momento da prática do facto na figura do crime continuado, prevista no artigo 30.º n.º 2 do CP 136 . Como já referimos, e vamos analisar mais detalhadamente, a figura do crime continuado faculta ao arguido a possibilidade de por uma pluralidade de crimes, que seriam punidos nos termos dos artigos. 77.º e 78.º do CP a título de concurso efetivo, lhe seja aplicada uma só pena a todos eles 137 . Esta será constituída pela aplicável à conduta mais gravosa que vai integrar a continuação, artigo 79.º n.º 1 do CP 138 , mas, e o que nos importa agora é que, como se trata de considerar que existiu a prática de um só crime e de tratar a pluralidade nesse mesmo sentido, figura-se essencial que se saiba que é preciso determinar quando se cometeu o primeiro e o último ato da continuação. O momento da comissão do crime continuado é constituído por todo aquele espaço de tempo e, consequentemente, todos os crimes praticados durante o mesmo são suscetíveis de integrar a continuação. Também é necessário saber que, numa situação de sucessão de leis penais, se a incriminação apenas surgiu com a lei nova, e se apenas são puníveis os atos praticados em momento posterior ao início de vigência daquela, então temos de desconsiderar todos os anteriores 139 . Ou seja, para que se possa subsumir ao caso concreto a figura do crime continuado, temos de determinar o momento da prática do facto para os vários crimes que podem integrar a continuação 140 , contudo, e como mencionarmos, esta não é uma solução que provenha do corpo do próprio CP. Ela é alcançada pela doutrina que, como também já vimos, considerava que o momento da prática do facto coincidia com o momento da prática da última conduta que integrava a continuação, sendo o regime que vigorava ao tempo desta que seria aplicável. Isto porque, se pensa haver renovação 136 Será de mencionar que, também a regra especial de determinação do momento da prática do facto, prevista no artigo 5.º do RGIT, nada diz quanto à forma de determinar o momento jurídico relevante para produção de efeitos quanto a figura. 137 Veja-se o III Capítulo da presente dissertação, em particular o ponto 6. Neste fazemos a distinção entre crime continuado ou crime tributário continuado e concurso de crimes. 138 Para mais desenvolvimentos sobre a punição da figura veja-se o ponto 7 do III Capítulo. 139 Cf. Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Penal, op cite, p. 35 e seguintes. 140 Como menciona Germano Marques da Silva “Entendendo-se, como nós entendemos, que no crime continuado o que há é uma unificação de vários crimes para efeitos de punitivos, aplica-se a cada uma das condutas criminosas as regras gerais sobre o tempus facti (…)”. Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português , op cite, p.356 (itálico conforme o original). 69 da ação ou omissão pelo que será considerada praticada e aplicar-se-á o regime vigente no momento da última conduta, ainda que mais desfavorável que vigorava aquando do primeiro ato. Ou seja, tal como pensamos anteriormente, tudo se passa como se o agente tivesse praticado, efetivamente, apenas a última conduta, motivo pelo qual não podemos considerar que é outro o momento da prática do facto, nem poderíamos aplicar os regimes que estiveram em vigor no momento anterior a esta, mesmo que a continuação criminosa tenha sido iniciada na vigência daqueles, pois isso também não é possível nas situações em que há a prática de um só crime 141 . Mas, mesmo que a doutrina tenha auxiliado nesta questão, reiteramos que julgamos que deveria o legislador de esclarecê-la no âmbito do artigo 3.º do CP. Isto de forma a evitar possíveis indefinições. Repare-se que, Roxin, entende que um dos motivos para abandonar a construção da figura do crime continuado é, precisamente, a circunstância de pensar que o momento da prática do facto é determinado por estimativa, situação que entra em contradição com o que é exigido para a punição do concurso de crimes, em que é preciso saber com precisão quando foi praticado cada um dos atos 142 . Por nosso turno, entendemos que não é por se aplicar a figura do crime continuado que está justificado o abandono da determinação do momento da prática do facto para cada um dos crimes que integram a continuação. Pelo contrário, aquela tem na mesma de ser efetuada para se saber quando começou, terminou, que crimes podem integrar a continuação, que crimes se excluem por estarem prescritos ou por só serem puníveis por uma lei posterior ao início da continuação. Mas, mesmo assim, não poderemos deixar de concordar que, também no nosso ordenamento, em certa medida, estamos a estimar qual será o momento da prática do facto ao considerar um critério doutrinal para o fazer, o que é pernicioso do ponto de vista das garantias jurídicas. 141 Cf. Manuel de Oliveira e Manuel José Carrilho de Simas Santos, Código Penal Anotado, op cite, p. 129; Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Penal, op cite, p. 35 e seguintes Gonçalves, M. Maia, Código Penal Português, op cite, p. 71; Correia, Eduardo, Direito Criminal , Vol. II, op cite, p.208: Roxin, Claus, Derecho penal: parte general , op cite, p.1025; Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Teoria do crime , op cite, p.424. 142 Cf. Roxin, Claus, Derecho Penal: Parte General , Tomo II, Tradução de Diego-Manuel Luzón Peña e José Manuel Paredes Castañón e Miguel Díaz y Garcia Conlledo e Javier de Vicente Remesal, Madrid: Civitas, 2014, p. 1032 e seguintes. 70 II. As regras especiais de aplicação da lei no tempo do Direito Penal Tributário 4. A aplicação subsidiária do CP aos crimes tributários Depois de nos termos ocupado, ao longo do Capítulo I desta dissertação, ao estudo do princípio da legalidade e dos seus corolários, bem como das regras de aplicação da lei no tempo que daqueles advêm, cumpre agora fazer incidir a nossa análise sobre algo que muito lateralmente fomos mencionado, mas que não aprofundamos. O facto de aquelas regras, assim como todas as restantes que da parte geral do CP resultam, serem aplicadas ao RGIT quer porque o mesmo é omisso quanto às mesmas, quer porque, em coerência, são matérias que não poderiam deixar de nele ser aplicadas ou regulamentadas 143 . Veja-se que se tratam de matérias que encerram em si das mais elementares garantias jurídicas face ao poder punitivo estadual, como são as de lei formal, determinabilidade, proibição da analogia, proibição de aplicação retroativa da lei, aplicação retroativa do regime concretamente mais favorável, a de aplicação de uma só pena a um conjunto de crimes que possam ser unificados nos termos do artigo 30. ° n.º 2 do CP, garantias relativas à prescrição, entre outros. E de facto, considerando que o Direito Penal Tributário é um ramo de Direito Penal especial cujas sanções de natureza penal, contrariamente às consequências previstas na LGT e no CPPT 144 , aplicam penas de multa e penas de prisão, considerando a culpa 145 , e os fins de retribuição, prevenção geral e prevenção especial, subjacentes a condutas que encerrem em si uma violação do Direito Tributário formal 146 e lesam bens jurídico-tributários como 143 Cf. Sousa, Jorge Lopes e Manuel Simas Santos, Regime Geral das Infrações Tributárias: anotado , op cite, p.59. 144 As consequências constantes da LGT e do CPPT, aplicáveis às ilicitudes do Direito Tributário material, concretizam-se em juros compensatórios previstos no artigo 35.º LGT, moratórios previstos no artigo 86.º do CPPT e no processo de execução fiscal. Estas apenas pretendem facultar ao credor tributário a obtenção do tributo em dívida, acrescida de uma quantia, devido ao facto de ter sido incumprido o pagamento do tributo, retardamento da liquidação de imposto por entrega extemporânea da declaração de rendimentos, prazos de pagamento, entre outros. Contudo, elas não se confundem com as sanções constantes do RGIT que possuem natureza penal e são aplicáveis à ilicitude do Direito Tributário formal. Consequentemente, a aplicabilidade subsidiária das normas do CP não ocorre em relação àquelas. Com este entendimento, e defendendo diferentes naturezas para as sanções que não constam do RGIT e que o Direito Penal Tributário pune as ilicitudes de Direito Tributário formal vejase Martínez, Soarez. Direito Fiscal . op cite.p.330 e seguintes. De modo semelhante, apenas dizendo que o Direito Penal Tributário também não desconsidera a necessária punição que tem de existir da evasão fiscal: Mita, Enrico de , Principi di Diritto Tributario , op cite, p. 463. No mesmo sentido: Royo, Fernando Pérez, Derecho Financiero y Tributario , op cite, p. 398. No sentido de que a sanção penal se destina às violações de Direito Tributário mais graves, e não à mera violação formal e/ou procedimento de evasão: Amatucci, Fabrizo, Principi e nozioni di Diritto Tributario, 3.ª edição, Milano: G. Giappichelli Editore, 2016, p.304. No mesmo sentido de que a aplicação subsidiária das normas do CP só ocorre em relação às sanções do Direito Penal Tributário ou, nas palavras do autor, Direito Penal Fiscal, veja-se Nuno de Sá Gomes. Cf. Gomes, Nuno de Sá, Manual de Direito Fiscal, 11.ª edição, Vol. I, Lisboa: Rei dos Livros, 2000, p. 42. 145 Cf. Hensel, Albert . Derecho tributario , op cite, p.396. No mesmo sentido se apresentam Juan Martin Queralt, Carmelo Lozano Serrano e Francisco Poveda Blanco que dizem que o autor de uma infração so pode sofrer a reprovação jurídica e assumir todas as consequencias da sua ação quando seja culpado. Cf. Queralt, Juan Martin, Carmelo Lozano Serrano e Francisco Poveda Blanco, Derecho Tributario, op cite, p.207. 146 Assim defende Soarez Martinez, que ensina que até nos poderá parecer que é mais grave deixar de pagar o tributo do que prestar declarações, contudo, do ponto de vista da perigosidade social, assim não é. Isto porque, se for prestada a declaração o Fisco sempre saberá que existe uma relação jurídico-tributária. Por outro lado, a falta de pagamento pode dever-se a falta de liquidez, desleixo, esquecimento, situações que segundo o autor não justificam as violações de Direito Tributário formal. Estas colocam o credor tributário na impossibilidade de assegurar os créditos tributários, que ou nem sabe que o é ou tem um conhecimento viciado ou imperfeito da sua situação. Cf. Martínez, Soarez, Direito Fiscal, op cite, p.332. No mesmo sentido pronunciou-se o Supremo Tribunal de Justiça dizendo que “Entende o legislador que no primeiro grupo há uma maior gravidade decorrente da «intenção de ocultação dos factos tributários à administração fiscal». Postura esta que já não se verificaria na 71 património fiscal e os valores de verdade e lealdade fiscal 147 , o património financeiro do Estado 148 , o sistema fiscal 149 , a capacidade contributiva 150 , a dignidade da pessoa humana 151 , eficiência e eficácia tributárias 152 , a relação jurídico-tributária, parece-nos que outra não poderia ter sido a solução do legislador do RGIT 153 . Não é porque se sentiu necessidade de criar um ramo de Direito especial, para dar resposta ao facto de o Direito Penal não atribuir a importância à necessidade de existir, paralelamente aos meios de obtenção e de compensação do credor tributário do seu crédito 154 , tutela penal para punir as condutas que violam aqueles bens-jurídico tributários, que devem deixar de ser observadas as mesmas garantias jurídicas face ao poder punitivo estadual, previstas do Direito Penal. Pelo contrário, para além de ser a situação preferencial do ponto de vista tutela das expectativas e posições jurídicas adquiridas, também a finalidade que se pretende com a criação e aplicação das sanções do RGIT, e particularmente com as sanções previstas para os crimes tributários que podem vir a integrar a figura do crime continuado, só é conseguida daquele modo. Pense-se, por exemplo, que dificilmente se poderia assegurar a proteção das expectativas e posições jurídicas adquiridas, bem como alcançar os fins de prevenção geral e especial com a aplicação das sanções do RGIT, se não houvesse a imposição legal, tal como ocorre no CP, de que as infrações tributárias têm de estar previstas em lei formal, e que apenas as que estão tipificadas podem ser consideradas ilícitos para efeitos de processo penal tributário. constelação em que a «dívida» é participada à administração fiscal, isto é, nas situações em que há o reconhecimento da dívida tributária, ainda que não acompanhado do necessário pagamento. Estando em causa condutas diferentes, portadoras de distintos desvalores de acção e a projectarse sobre o património do fisco com assimétrica danosidade social, elas merecerão, de acordo com o citado relatório, «ser valoradas criminalmente de forma diferente». Acrescenta-se: «neste sentido, não deve ser criminalizada a conduta dos sujeitos passivos que, tendo cumprido as suas obrigações declarativas, regularizem a situação tributária em prazo a conceder, evitando-se a 'proliferação' de inquéritos por crime de abuso de confiança fiscal que, actualmente, acabam por ser arquivados por decisão do Ministério Público na sequência do pagamento do imposto»”. Cf. Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça . Processo n.º 4080/07. (Supremo Tribunal de Justiça, 15 de maio de 2008). Disponível em https://dre.pt/web/guest/pesquisa-avancada/- /asearch/249217/details/maximized?search=Pesquisar&emissor=Supremo+Tribunal+de+Justi%C3%A7a&print_preview=printpreview&perPage=100&types=JURISPRUDENCIA (consultado pela última vez em 26/08/2019). 147 Remete-se para a nota de rodapé n.º 5. 148 Luís dos Milagres e Sousa defende que o bem jurídico protegido pelas incriminações fiscais é o património financeiro do Estado. Cf. Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes Tributárias e o crime tributário continuado, op cite, p.111 e seguintes. 149 Remete-se para a nota de rodapé n.º 7. 150 Remete-se para indicado na nota de rodapé n.º 8. 151 Remete-se para indicado na nota de rodapé n.º 9. 152 Remete-se para indicado na nota de rodapé n.º 10. 153 Com o mesmo entendimento: Pereira, Manuel Henrique de Freitas, Fiscalidade, op cite, p.146; Machado, Jónatas E. M. e Paulo Nogueira da Costa, Manual de Direito Fiscal, op cite, p.34. 154 Relativamente a este ponto não será de desconsiderar que apesar de existirem sanções penais para os efeitos que estamos a referir, nem por isso o cumprimento de tal sanção implica a desobrigação do pagamento das quantias que indevidamente se apropriou o infrator. Pelo contrário, o ordenamento jurídico português atribui uma importância acrescida ao prejuízo que advém do incumprimento e, por esse motivo, consagrou artigo 10.º do RGIT que o cumprimento de a sanção penal não implica a exoneração do pagamento da prestação tributária. Isto significa que o mecanismo observado para obter cobrança do tributo, pode coexistir, quando for caso disso, com o processo criminal. Mas sobre esta questão veja-se que Isabel Marques da Silva acrescenta à mencionada factualidade que o imposto ainda tem de poder ser liquidado ou ainda tem de ser exigível, para que o sujeito passivo continue obrigado ao mesmo. E acrescenta que, a hipótese inversa é que nem sempre é verdadeira, ou seja, o pagamento do imposto em dívida pode ter efeitos positivos no plano da responsabilidade pelas infrações tributárias, uma vez que pode dar lugar à suspensão da pena de prisão, dispensa de pena e atenuação especial da pena. Cf. Silva, Isabel Marques da, Regime Geral das Infracções Tributárias, op cite, p.53 e seguintes. 72 Portanto, não é descabido que o legislador tenha salvaguardado, em diversos artigos do nosso ordenamento jurídico a aplicabilidade subsidiária do princípio da legalidade e respetivos corolários às infrações tributárias 155 , bem como de outras normas da parte geral do CP 156 , assegurando que, também no âmbito do ramo de Direito que estamos a estudar, o poder punitivo estadual não é arbitrário e tutela a confiança jurídica que advém da existência de várias garantias de defesa no seio de Direito Penal, que todos esperam ver aplicados também nos ramos de Direito especial. Mas, quanto às normas jurídicas, propriamente ditas, que consagram o que dizemos vejase, desde logo, que resulta do artigo 8.º da LGT, entre outras coisas, que a definição dos crimes fiscais e o regime geral das contraordenações fiscais, estão sujeitas ao princípio da legalidade. Como estamos no âmbito do Direito Penal especial, esta norma remete-nos para o artigo 29.º da CRP, respeitante à aplicação da lei criminal, norma que já havíamos referido por consubstanciar a consagração constitucional de importantes garantias dos cidadãos face ao poder punitivo do Estado, e que era depois desenvolvida em sede do CP. O artigo 2.º n.º 1 do RGIT, indiretamente, reitera a regra que já advinha do artigo 8.º da LGT, que remetia para o artigo 29.º da CRP, ao definir que constituem infrações tributárias todos os factos típicos, ilícitos e culposos, declarados puníveis em lei anterior, estando aqui presente uma indiciação dos corolários de lei formal, tipicidade e irretroatividade do princípio da legalidade, nos mesmos termos do que se previa para efeitos de Direito Penal. Repare-se que, também neste âmbito, se prevê no artigo 1.º n.º 1 do CP que só pode ser punido criminalmente o facto descrito e declarado passível de pena por lei anterior ao momento da sua prática. O artigo 3.º al.a do RGIT, por sua vez, dispõe que são subsidiariamente aplicáveis, aos crimes, as disposições do CP. Mas note-se que, isso não é sinónimo de que toda e qualquer situação justifica o recurso àquele diploma, ou que todas as normas podem ser subsidiariamente aplicáveis. Desde logo, apenas nos casos omissos não regulados pelo RGIT é que tal ocorre e, apenas as normas da parte geral do CP que não forem contrárias ao disposto no RGIT, é que são aplicáveis 157 . Se admitíssemos que as normas da parte especial do CP, que definem quais as condutas puníveis, pudessem ser aplicadas subsidariamente, mais não estaríamos do que a aplicar analogicamente as mesmas e, consequentemente, a violar a proibição resultante do artigo 155 Cf. Martínez, Soarez, Direito Fiscal , op cite, p 347. Com o mesmo entendimento veja-se Gomes, Nuno de Sá, Manual de Direito Fiscal, op cite, p 42. 156 Cf. Sousa, Jorge Lopes e Manuel Simas Santos, Regime Geral das Infrações Tributárias: anotado , op cite, p.59. 157 Neste sentido: Hensel, Albert , Derecho tributario , op cite, p.398; Sousa, Jorge Lopes e Manuel Simas Santos, Regime Geral das Infrações Tributárias: anotado , op cite, p.59. 79 confirmação da liquidação realizada pelo próprio obrigado ao pagamento do tributo 172 , dado que daqueles documentos consta a identificação dos sujeitos passivos, quais as operações que efetuaram e que são passíveis de ser tributadas, quais os valores que estiveram envolvidos naquelas 173 . No caso das autoliquidações, para além de todos os elementos, acresce a informação sobre a forma pela qual foi quantificada a obrigação, ou seja, todos os cálculos realizados pelo próprio sujeito passivo para tornar a obrigação certa e exigível 174 . Acontece que, como todas aquelas obrigações acessórias de natureza documental têm de ser cumpridas pelos obrigados tributários principais ou por terceiros, ao abrigo de deveres de colaboração, dado que seria impossível ao Estado por si obter e tratar toda a informação de que precisa, pode ocorrer de aqueles aproveitarem essa circunstância para iludirem ou omitirem da Autoridade Tributária a sua real situação tributária. Ou seja, através do fornecimento de informações que não correspondem à realidade, aqueles determinam que lhes seja cobrado um montante menor de tributo ou, obtêm indevidamente reembolsos ou subsídios 175 . Assim como é, precisamente, por via daquelas atuações que se encerra a prática de um crime ou uma contraordenação tributária, compreendemos o porquê de termos dito que o regime de determinação da prática do facto do RGIT tem na sua base particularidades do Direito Tributário que não poderiam ser desconsideradas, quando determinado o momento da prática do facto em relação a certos tipos penais tributários. Se é por via das obrigações acessórias de natureza documental que se podem praticar várias infrações tributárias 176 , então parece-nos que o artigo 5.º do RGIT não poder deixar de lhes fazer uma menção, por forma a proteger a consideração das mesmas aquando da determinação do momento relevante para a produção de efeitos jurídicopenais e, de forma salvaguardar as expectativas e posições jurídicas de cariz tributário que estão subjacentes. Ou seja, de maneira a ressalvar a confiança, depositada pelos agentes que praticaram um crime tributário por via daquelas obrigações, de que as mesmas, assim como as 172 A este propósito, esclareça-se que, Soarez Martinez diz que as autoliquidações são provisórias. Cf. Martínez, Soarez, Direito Fiscal , op cite, p. 312. No sentido de que as declarações entregues pelos sujeitos passivos são provisórias: Rocha, Joaquim Freitas da, Lições de Procedimento e Processo Tributário , 6.ª edição, Coimbra: Almedina, 2018, p. 231. 173 Cf. Rocha, Joaquim Freitas da, e Hugo Flores da Silva , Teoria geral da relação jurídica tributária, op cite, p. 116. 174 Cf. Rocha, Joaquim Freitas da, Lições de Procedimento e Processo Tributário , op cite, p.231. 175 José Casalta Nabais, neste sentido, diz que a ilicitude das infrações tributárias se polariza na violação dos deveres de colaboração dos contribuintes e demais sujeitos passivos fiscais. Nabais, José Casalta, Direito Fiscal, op cite, p. 415. Será, no entanto, de ter em consideração Manuel Cortes Rosa que diz que, em virtude daquela situação, a lei acaba por determinar sanções não só para o que denomina de contribuinte (que para nós se trata do obrigado principal), mas também para outras pessoas (que equivalem ao que chamámos de terceiros). Cf. Rosa, Manuel Cortes, Natureza jurídica das penas fiscais , op cite, p. 1. No mesmo sentido Queralt, Juan Martin, Carmelo Lozano Serrano e Francisco Poveda Blanco, Derecho Tributario, op cite, p.210 e seguintes. 176 Reitera-se que nem só por via de obrigações acessórias se praticam crimes tributários, dado que é possível observar no RGIT crimes tributários que delas não dependem. Designadamente, veja-se o disposto no artigo 99.º do RGIT que dispõe que “Quem abrir ou inutilizar, total ou parcialmente, marcas, selos e sinais prescritos nas leis aduaneiras, apostos por funcionário competente (…) é punido (…)”. 80 suas especificidades, serão consideradas para efeitos de determinação da lei tributária penal a aplicar. O artigo 5.º não faz aquela menção no seu n.º 1 dado que dispõe no sentido de que que as infrações tributárias se consideram praticadas no momento e no lugar em que, total ou parcialmente, e sob qualquer forma de comparticipação, o agente atuou, ou, no caso de omissão, devia ter atuado, ou naqueles em que o resultado típico se tiver produzido. É no n.º 2 do artigo, referente ao momento da prática do facto nas omissões, em que é mencionado que aquelas se consideram praticadas no termo do prazo para o cumprimento dos deveres tributários, que encontramos a referência às obrigações acessórias de natureza documental. Apesar de não ser uma alusão direta, porque a expressão usada é a de “deveres tributários”, pensamos que, como a falta de pagamento de tributos desencadeia a aplicação de juros de mora, compensatórios ou um processo de execução fiscal, o artigo se refere àquelas obrigações acessórias. Para além disso, apesar de aquelas obrigações ou, nas palavras da lei, deveres tributários, apenas serem mencionadas quanto às omissões, elas também têm de ser consideradas como ações, uma vez que, existe suscetibilidade de ser por via daquelas que se dá o cometimento de crimes tributários, tal como se depreende pelo artigo 96.º n.º 1 al.f do RGIT, em que se dispõe que “Quem, (…) Obtiver, mediante falsas declarações ou qualquer outro meio fraudulento, um benefício ou vantagem fiscal, é punido (…)”, ou do o artigo 103.º n.º 1 al. a do RGIT que dispõe que “A fraude fiscal pode ter lugar por alteração de factos ou valores que devam constar dos livros de contabilidade ou escrituração, ou das declarações apresentadas ou prestadas (…)”. A única diferença será a de que não vamos considerar a ação praticada no termo do prazo para o cumprimento dos deveres tributários, e sim num outro momento. A questão é saber qual? Soarez Martinez, a propósito da objetividade das infrações tributárias, refere que tanto as comissivas por ação como as omissivas hão de ter uma qualquer manifestação externa, referida a certo momento e lugar e, aquela objetividade, é muito mais fácil de determinar nas ações do que nas omissões, dado que nas primeiras sempre hão de situar-se num certo plano temporal e espacial e esta determinação é muito mais difícil nas segundas 177 . Não somos a concordar com tal posição porque será que deveremos considerar que o momento jurídico que nos importa é o do preenchimento da declaração? Ou, pelo contrário, será que o efetivo momento da prática do facto é aquando da entrega ou envio da declaração? Questiona-se, também, se o momento da prática do facto não ocorre aquando da liquidação ou 177 Cf. Martínez, Soarez, Direito Fiscal , op cite, p. 349. 81 autoliquidação 178 ? Como saberemos quando é que o agente parcialmente cometeu um crime tributário nestes casos? Na medida em que as obrigações acessórias não necessitam de ser preenchidas e enviadas de uma vez só, podem sê-lo durante todo o tempo disponibilizado para o efeito, em vários momentos distintos, dificilmente poderemos saber como enquadrar juridicamente esta situação, se não sabemos se o momento da conduta ocorre com o preenchimento ou entrega. Por outro lado, como vamos enquadrar toda a situação no âmbito dos crimes tributários continuados? Não existe uma resposta por parte do RGIT para aquelas questões e, por sua vez, a jurisprudência não apresenta qualquer posição unânime, observando-se a existência de decisões no sentido de que aquele parece ocorrer no momento da liquidação ou autoliquidação 179 , decisões em que se denota que o tribunal não define em termos concretos o momento da prática do facto e que determinam que aquele se situa dentro de certo período temporal 180 , ou que quanto ao prazo de prescrição, que se inicia no momento da prática do facto ou, no caso dos crimes continuados se inicia aquando da prática do último ato que integra a continuação 181 , artigos 21.º do RGIT e 119.º n.º2 al.b do CPP, fixam nos mesmos termos de Direito Penal e da própria letra do artigo 5.º do RGIT o momento da prática do facto 182 . Dada a multiplicidade de entendimentos, apenas a doutrina nos pode socorrer porque, ainda que esta não se tenha particularmente debruçado sobre as questões do momento da prática do facto, parece que tendo em conta o que diz Soarez Martinez poderemos chegar a uma solução. Denote-se que, segundo o mesmo, a objetividade da ilicitude manifesta-se externamente, mas também na lesão material efetiva, ou seja, no resultado obtido com a conduta. Contudo, pode ocorrer, no seio das infrações tributárias, que não exista qualquer correspondência entre a conduta e um eventual resultado material, como será o caso de não se prestar a declaração ou prestar-se 178 Esta é a posição adotada por Luís dos Milagres e Sousa e com a qual parcialmente concordamos como se verá no ponto nº 5.3 do II Capítulo. Cf. Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes Tributárias e o Crime Tributário Continuado , op cite, p. 53 e seguintes. 179 Cf. Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça. Processo n.º 2538/05 (Supremo Tribunal de Justiça, 16 de novembro de 2005). Disponível em http://www.pgdlisboa.pt/jurel/stj_busca_processo.php?buscaprocesso=n.%BA%202538/0&seccao=3 (consultado pela última vez em 23/06/2019) 180 No acórdão do Tribunal da Relação do Porto, em que se discutia qual o regime mais favorável a aplicar ao agente, é mencionado que o tribunal ad quo havia decidido no sentido de que “(…) o momento da prática dos factos ainda objeto do processo há-de situar-se nos dias 10 de Agosto de 2000 e 10 de Setembro de 2000, últimos dias em que podia, nos termos legalmente previstos, ser apresentada a declaração periódica mensal de IVA relativamente aos períodos de faturação de Junho e Julho de 2000”. Cf. Acórdão do Tribunal da Relação do Porto. Processo n.º 281/16.8T9VFR.P1 (Tribunal da Relação do Porto, 11 de janeiro de 2017). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 12/07/2019). 181 Recorde-se que, para efeitos de Direito Penal, a doutrina considera que o crime continuado era praticado aquando do último ato que integra a continuação. Ou seja, este também é o momento da prática do facto. Cf. Manuel de Oliveira e Manuel José Carrilho de Simas Santos, Código Penal Anotado, op cite, p. 129; Gonçalves, M. Maia, Código Penal Português, op cite, p. 71. 182 Cf. Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa . Processo n.º2191/08.3TDLSB-A.L1-3 (Tribunal da Relação de Lisboa, 24 de fevereiro de 2010). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 23/06/2019). De igual modo: Acórdão do Tribunal da Relação do Porto . Processo n.º 71/09.4IDPRT.P1 (Tribunal da Relação do Porto, 14 de novembro de 2012). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 03/07/2019). 82 uma falsa, o que significa que a reação punitiva daquelas atuações existe pelo perigo que elas comportam e não pelo desvalor do resultado 183 . Assim sendo, e não olvidando que, efetivamente, para efeitos do RGIT, e em particular para alguns dos seus tipos, os crimes não deixam de ser factos complexos em relação aos quais está afeta uma conduta e um resultado que podem, ou não, verificar-se simultaneamente ou em alturas temporais distintas, podemos dizer que em relação aos crimes que implicam a consideração de obrigações tributárias acessórias de natureza documental, porque um aqueles dois componentes do crime pode não existir, é possível observarse que a consumação nestes casos ocorre no exato momento em que o agente atua. Deste modo, se soubermos quando aquela acontece neste tipo de crimes que estamos a mencionar, também sabemos quando o agente praticou a ação. No caso de tipos penais tributários em aquelas obrigações estão subjacentes, mas em que se verifica que existe ou tem de ser alcançado um resultado para ser punida a conduta 184 , como acontece com os crimes aduaneiros, nomeadamente, o previsto no artigo 92.º n.º 1 al. d do RGIT que dispõe que “Quem (…) Obtiver, mediante falsas declarações ou qualquer outro meio fraudulento, o despacho aduaneiro de quaisquer mercadorias ou um benefício ou vantagem fiscal”, ou o previsto no artigo 96.º n.º 1 al. f do RGIT que dispõe que “Quem, (…) Obtiver, mediante falsas declarações ou qualquer outro meio fraudulento, um benefício ou vantagem fiscal, é punido (…)”, tendo em conta que estes crimes se realizam da mesma forma, ou seja, estão em causa ações por intermédio de obrigações acessórias documentais, não se vislumbram motivos para considerar um momento da prática do facto diferente do que se determinar para os crime de mera atividade. Principalmente quando nos apercebemos que a estes estão subjacentes todas as indefinições e dificuldades referidas anteriormente e que, aplicar o critério da consumação para saber quando o agente atuou, levaria a que se considerasse verificado aquele aquando da obtenção do resultado do crime. Como o nosso legislador circunscreveu o momento jurídico relevante para produção de efeitos jurídicos ao momento da conduta, considerar aquele aquando do resultado seria uma contradição 185 . Mas, solucionada aquela questão, veja-se apenas que os critérios da doutrina consideram que a consumação da ação que consubstancia um crime e, consequentemente, momento da 183 Cf. Martínez, Soarez, Direito Fiscal , op cite, p. 349. 184 Idem. 185 Américo Taipa de Carvalho, ainda que não abordando a questão do mesmo modo que nós estamos a fazer, diz que a determinação do momento da prática do facto nos crimes de resultado, à luz do artigo 5.º n.º 1 do RGIT, implica uma interpretação restritiva do preceito legal. Isto porque, uma interpretação literal levaria a que se considerasse que, naquele tipo de crimes, o momento jurídico relevante para produção de efeitos jurídicos era o do resultado. Situação que violaria a CRP bem como as normas ordinárias do CP. Cf. Carvalho, Américo Taipa de, O crime de abuso de confiança fiscal, op cite, p. 47. 83 prática da ação ocorrem aquando da “perda de domínio de facto da declaração”, ou seja, na liquidação do tributo ou na entrega da declaração no caso de autoliquidação 186 . Assim como também há posições que pensam que aquando da liquidação o crime tributário já havia sido praticado e consumado, pelo que o momento da ação é anterior àquele 187 . Vamos analisar em apartados próprios e criticamente as posições indicadas, tentando compreender qual o que melhor se adequa para o efeito que aqui estamos a tratar e, em função disso, adotaremos uma posição sobre qual é o momento da prática do facto neste caso específico. No entanto, antes de se avançar, temos de esclarecer que, não obstante estarmos a centralizar daquela forma a nossa abordagem, não significa que tenha sido por nós esquecido que existem tipos penais tributários em que é aplicado o disposto no artigo 5.º do RGIT, nos mesmos termos do artigo 3.º do CP, pois subjacente aos mesmos não há qualquer consideração a fazer sobre as obrigações tributárias acessórias. Não olvidámos que as omissões não implicam especiais apreciações pois, consideram-se praticadas no término do prazo legal para o seu cumprimento, porquanto era esse o momento em que o agente deveria ter atuado. Nem sequer quer dizer que estes regimes vão ser desaplicados, em função da posição que for adotada para aquele caso específico. Pelo contrário, pensámos que só um regime de determinação do momento da prática do facto para as infrações tributárias que tenha em conta tudo quanto for referido, é que poderá dar uma resposta eficaz a todas as particulares situações que surgem em Direito Penal Tributário, ou que salvaguardará todas as expectativas e posições jurídico-tributárias, no que respeita à aplicação das regras de lei no tempo ao caso concreto e na figura do crime tributário continuado. Recordese que estas, assim como as garantias jurídicas que delas resultam, são subsidariamente aplicáveis ao RGIT e, apesar de isso ser o mais benéfico para a certeza, segurança e confiança jurídicas, não se pode desvalorizar que a sua efetiva aplicação depende, tal como ocorre no Direito Penal, da determinação do momento jurídico relevante para o efeito. Momento este que, por não poder ser alheio às características próprias do ramo de Direito especial em que se insere, ou seja, do Direito Penal Tributário e, principalmente, por não poder ser alheio do ramo de Direito que está subjacente às ilicitudes presente no Direito Penal especial, ou seja, o Direito Tributário, se mostra flexível. Tudo de maneira a que seja passível de se aplicar, corretamente, não só aos tipos do RGIT 186 Neste sentido Dias, Augusto da Silva, O Novo Direito Penal fiscal Não Aduaneiro , em CTF, n.º 22, julho de 1990, apud Santos, André Teixeira dos, O crime de Fraude Fiscal, op cite, p.219; Sousa, Susana Aires de, Os crimes fiscais, Coimbra: Coimbra Editora, 2009, p.84 e seguintes, p.122 e seguintes; Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes Tributárias e o Crime Tributário Continuado, op cite, p. 53 e seguintes. Com entendimento semelhante veja-se Hensel, Albert , Derecho tributario , op cite, p.408. 187 Cf. Nota de rodapé n. º655 de Santos, André Teixeira dos, O crime de Fraude Fiscal, op cite, p.219. 84 em que a determinação do momento da conduta é realizada tal como no Direito Penal, mas também nos tipos que acarretam um pouco mais de complexidade, como serão os que implicam a consideração das obrigações tributárias acessórias. De igual modo acontece com a aplicação da própria figura do crime continuado ou crime tributário continuado, porque se trata de unificar uma pluralidade de crimes para efeitos de punição, nos termos do artigo 30.º n.º 2 e 79.º do CP, artigos aplicáveis ao RGIT por via do artigo 3.º al. deste diploma. Consequentemente, para que seja possível subsumi-la, corretamente, ao caso concreto, temos de saber quando é que começou e quando terminou a continuação criminosa, aferir que crimes foram praticados durante o tempo em que durou a continuação e que são passíveis de naquela serem enquadrados, excluir os crimes podem estar prescritos, determinar qual a lei aplicável e quais os regimes mais favoráveis que entraram em vigor depois da prática do último ato que integrou o crime continuado. Ou seja, como temos de saber determinar o momento da ação ou omissão para conseguir aplicar tal figura jurídica ao caso concreto, compreendemos que é de elevada importância que, quando se trate de unificar vários tipos do RGIT à luz do disposto no artigo 30.º n.º 2 do CP, em que uns implicam a consideração de obrigações tributárias acessórias e outros não, se tenha um regime que seja capaz de dar um resposta diversificada, que não seja lesiva de alguma forma para as expectativas e posições jurídicas adquiridas. Um regime de determinação do momento da prática no RGIT que, unicamente, se centralizasse nos tipos penais tributários cuja determinação daquele momento se realiza tal como no CP, ou nos tipos penais tributários que levantam mais dificuldades porque temos de ter em conta as obrigações tributárias acessórias, sempre conduziria a que não fosse possível definir quando se iniciou e terminou a continuação criminosa, impediria determinar com rigor a lei aplicável, porquanto não saberíamos definir com exatidão a prática do último ato 188 e, consequentemente, seria pernicioso a determinar eventuais regimes mais favoráveis a aplicar retroativamente. De igual modo, poder-se-ia correr o risco de incluir na continuação criminosa crimes que já estariam prescritos. Face a tudo isto, esclarecemos que, apesar de termos a posição de que o regime de determinação do momento da prática do facto tem de dar resposta a um conjunto variado de situações e que, por esse motivo, o mesmo deve ser flexível no que respeita à determinação do 188 Sobre o momento da prática do facto nos crimes continuados e sobre a importância de se saber quando começou e terminou a continuação considerem-se: Leal-Henriques, Manuel de Oliveira e Manuel José Carrilho de Simas Santos, Código Penal Anotado, op cite, p. 129; Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Penal, op cite, p. 35 e seguintes; Gonçalves, M. Maia, Código Penal Português, op cite, p. 71. 85 momento jurídico relevante, vamos centralizar a nossa análise nas situações que geram a necessidade de considerações especiais face ao que já expusemos neste ponto. Isto porque, é em relação a elas que se desperta a necessidade de se encontrar uma solução no seio daquelas doutrinas da consumação, devido à falta de uma resposta objetiva pelo RGIT, pela jurisprudência, e pela própria doutrina, para a mesma. Reiteramos, portanto, que não estamos a desconsiderar os restantes tipos do RGIT e a sua determinação do momento da prática do facto, simplesmente acontece que, em relação aos mesmos, não há especiais considerações a tecer face ao que já foi analisado quanto ao tempus delicti no RGIT e, apenas por esse motivo, não lhes vamos dar particular ênfase. Se o fizéssemos, estaríamos a repetir uma posição sobre aquele que deve ser o momento jurídico relevante para produção de efeitos jurídicos, que já expusemos aquando da análise do artigo 3.º do CP. 5.1. O critério da perda do domínio de facto da declaração O critério da perda do domínio de facto da declaração é o que consubstancia, atualmente, a posição da doutrina dominante 189 . Segundo ele, o momento da consumação da ação ou, no caso, da prática do facto, será aquele em que há perda do domínio de facto da declaração tributária que encerra em si a prática de um crime. Tal momento, varia consoante se esteja perante os casos em que é a própria Autoridade Tributária que, com os dados fornecidos na declaração, faz a liquidação do tributo ou, quando aquela simplesmente se limita a confirmar situação tributária e a liquidação realizada pelo próprio obrigado, expostas na declaração. Na primeira daquelas situações, este critério diz que o domínio de facto da declaração é perdido e, consequentemente, consuma-se a ação e determina-se o momento da conduta quando é realizada a liquidação do tributo. Na segunda a consumação ocorre quando é entregue a autoliquidação. Isto porque, para além de serem estes os momentos em que se verifica a perda de domínio de facto da declaração, é nestes momentos em que também se fixa a certeza e exigibilidade da obrigação tributária 190 . Não poderá deixar de se reparar que, a posição afasta potenciais dúvidas que se poderiam levantar se considerámos a ação praticada aquando do preenchimento ou do envio da declaração. 189 Veja-se as posições de Dias, Augusto da Silva, O Novo Direito Penal fiscal Não Aduaneiro , em CTF, n.º 22, julho de 1990, apud Santos, André Teixeira dos, O crime de Fraude Fiscal, op cite p.219; Sousa, Susana Aires de, Os crimes fiscais, op cite , p.84 e seguintes, p.122 e seguintes; Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes Tributárias e o Crime Tributário Continuado, op cite, p. 53 e seguintes. Com entendimento semelhante vejamse Hensel, Albert , Derecho tributario , op cite, p.408; Royo, Fernando Pérez, Derecho Financiero y Tributario, op cite, p. 398 e seguintes. 190 Cf. Dias, Augusto Silva, Crimes e contraordenações fiscais, op cite, p.455; Dias, Augusto da Silva , O Novo Direito Penal fiscal Não Aduaneiro , em CTF, n.º 22, julho de 1990, apud Santos, André Teixeira dos, O crime de Fraude Fiscal , op cite, p. 219; Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes Tributárias e o Crime Tributário Continuado , op cite, p. 53 e seguintes. 86 Se o momento que nos importa fosse o primeiro, haveria grande dificuldade em saber em que data o obrigado, por exemplo, preencheu a sua declaração rendimentos para efeitos de IRS que encerrava em si o cometimento de um crime tributário. A Autoridade Tributária não tem constantemente inspetores a verificar, junto de cada obrigado, em que data começaram a cumprir a sua obrigação para que, depois, possa utilizar isso num eventual processo tributário penal. Por outro lado, se a prática do facto se situasse no segundo, não obstante existirem registos fedignos que, com certeza, nos poderiam facultar os dados sobre o momento da ação, como a data em que declaração de rendimentos ou qualquer outra forma de materializar a obrigação acessória foi submetida pela internet , em que foi deixada no balcão do serviço competente, em que a entidade competente para aquela concreta liquidação a recebeu e começou a fazer o tratamento de dados, surgiriam questões que julgamos também poderiam ser observadas no caso de o momento da ação ser o preenchimento, dada a circunstância de existir facilidade de proceder à alteração das declarações tributárias até ao termo do prazo para a sua entrega, nos termos do artigo 59.º n.º 3 al.a do CPPT. Sempre que o obrigado principal ou o terceiro decidissem alterar o conteúdo da declaração, preenchendo e enviando essa mesma alteração, que encerrasse em si a prática de um crime tributário, para substituir a declaração anterior, ter-se-ia de promover a abertura de sucessivos processos tributários penais, o que acabaria por redundar em sérias dúvidas quanto à legalidade dos mesmos. Dizendo respeito, todas aquelas obrigações tributárias acessórias, ao mesmo sujeito passivo de imposto e constando de todas os mesmos factos tributários então, poder-se-ia colocar em causa o princípio do non bis idem , previsto no artigo 29.º n.º 5 da CRP, que refere que “Ninguém pode ser julgado mais do que uma vez pela prática do mesmo crime”. Assim, ao transferir para uma altura posterior o momento jurídico relevante para a produção de efeitos jurídicos, percebemos que se exclui a indefinição que poderia surgir se considerássemos o momento do preenchimento ou do envio da declaração. O obrigado pode, à luz deste critério, alterar e enviar para a Autoridade Tributária todas declarações que encerrem em si a prática de um crime tributário que entender. Por um lado, ele só deixa de poder dispor do conteúdo da sua declaração e perde, desse modo, o domínio de facto da sua declaração e consuma o crime, com a liquidação tributo. Situação que se acentua quando consideramos que, com a total informatização das declarações, é ainda mais fácil do que há uns anos verificar-se que até ao momento da efetiva liquidação é possível preencher e alterar o conteúdo daquelas inúmeras vezes. Para isso, o obrigado apenas terá de ter um computador com acesso à internet e os seus dados de acesso presentes. Por outro, também nos casos em que há envio de várias declarações, 87 em que algumas consubstanciam a prática de um crime tributário e outras não, é possível pensar que estas são a materialização de uma desistência da prática do crime nos termos do artigo 24.º n.º 1 CP, o que não iria ocorrer se o momento da prática do facto fosse anterior à liquidação. Isto porque, mesmo que viesse a existir uma nova declaração que excluía a prática de crime tributário, a verdade é que ela apenas poderia relevar a título de atenuação especial da pena nos termos dos artigos 22.º do RGIT e 73.º do CP, pois havia crime consumado e não se evitou nenhum resultado com a nova declaração 191 . O critério da perda do domínio de facto da declaração tem, igualmente, a vantagem de estar em concordância com o próprio procedimento e processo tributários. Nestes, o ato só se torna impugnável quanto se torna definitivo. Circunstância que só ocorre com a liquidação, motivo pelo qual nos parece que faz todo o sentido que seja esse o momento da ação pois, se aquele não tinha relevância jurídica para efeitos de impugnação por ainda não ser definitivo, e sim interlocutório, seria pernicioso considerar que ele teria relevância para efeitos penais. Se tem aquela natureza no âmbito do procedimento e processo tributário então, muito provavelmente, em termos penais terá mais sentido considerar o mesmo como um ato de execução de algo que ainda se irá tornar definitivo. Até porque, como já mencionámos, pode o agente não preencher de uma só vez a sua declaração, assim como pode evitar que a liquidação seja realizada com base na declaração que consubstanciava a prática de um crime tributário, através da entrega de uma outra dentro do prazo legal. Quanto ao momento da consumação para os casos em que há autoliquidação, e sua eventual consideração como momento da prática do facto, é que levantamos algumas dúvidas. Se é certo que, ao considerar-se o momento da entrega, como o momento relevante para produção de efeitos jurídicos se está a atribuir uma certa harmonia prática com a solução dada para o caso em que a liquidação é feita pela Autoridade Tributária, porque se perde o domínio de facto com a liquidação e, no caso de autoliquidação quando esta é entregue a liquidação já está realizada, não podemos desconsiderar que aquela é meramente provisória 192 . Ou seja, a liquidação de tributos realizada pelo próprio sujeito passivo carece de ser confirmada pelas entidades competentes para produzir efeitos pelo que, não se entende o porquê de se considerar o momento da consumação numa altura em que, contrariamente ao que ocorre na liquidação, não temos um ato definitivo e 191 Luís dos Milagres e Sousa também considera que se houver substituição da declaração que encerre em si a prática de uma infração tributária por outra, de maneira a evitar a prática desta, não deve haver punição. Cf. Sousa, Luís dos Milagres e , Fraudes Tributárias e o Crime Tributário Continuado , op cite, p. 53 e seguintes. Com um entendimento diverso: Royo, Fernando Pérez, Derecho Financiero y Tributario. Parte General , op cite, p. 401. 192 Com o entendimento de que a autoliquidação é provisória veja-se: Martinez, Soarez, Direito Fiscal, op cite, p.298 e seguintes. Entendendo que todas as declarações são provisórias: Rocha, Joaquim Freitas da, Lições de Procedimento e Processo Tributário, op cite, p.231. 88 ainda pode vir o agente evitar que o crime se concretize. Estas autoliquidações também têm um prazo para serem entregues, e podem ser alteradas e substituídas até ao termo daquele, da mesma maneira que ocorre com as declarações que estão na base da liquidação pela Autoridade Tributária. Considerar o momento em que se entrega a autoliquidação esquece totalmente aquela possibilidade, que se mantém na disponibilidade do agente até ao fim do prazo para a entrega da declaração, principalmente quando, atualmente, o envio está completamente informatizado e, muito mais facilmente há acesso ao conteúdo das declarações e autoliquidações. Consequentemente, levantam-se as indefinições que já indiciamos se fosse de considerar o momento da entrega como o jurídico relevante, nomeadamente, o facto de ter de se abrir um inquérito para efeitos de processo penal tribuário sempre que fosse entregue uma autoliquidação que se encerra a prática de um crime tributário, que poderia levantar dúvidas à luz do artigo 29.º n.º 5 da CRP. Por último, também se questiona se, para efeitos de consumação, quer para a determinação do momento da prática do facto, deveremos julgar que aqueles efeitos jurídicos se produzem automaticamente na data em que o agente deixa de poder dispor do conteúdo da sua declaração ou, se pelo contrário, será necessário que exista um conhecimento efetivo por parte da entidade competente para proceder à liquidação para que aquilo ocorra. Considerámos, na falta de uma explicação por parte da doutrina que defende o critério da perda de domínio de facto da declaração, que a primeira solução será a mais indicada. Uma vez que, terminado o prazo legal para entrega ou cumprimento das obrigações acessórias não podem mais ser feitas alterações à declaração enviada, ou sequer podem ser remetidas novas declarações em substituição de anteriores, não teria sentido pensar de outro modo. Mas não só, terminado o prazo de entrega, iniciam-se de imediato as liquidações pela Autoridade Tributária e as confirmações das autoliquidações realizadas. Mesmo que a isto não seja realizado logo no dia seguinte após o termo do prazo, sempre se dirá que o tipo penal tributário já teria os seus elementos preenchidos nesse momento, porquanto não faz parte daquele o resultado 193 . Nos casos em que o resultado seja um elemento do tipo, e só se venha a concretizar no momento em que a liquidação é efetivamente realizada, sempre se dirá que o momento da prática do facto já teria ocorrido, pelo menos, aquando do término do prazo para entrega da declaração. 193 Como estudaremos em seguida, André Teixeira dos Santos, entende que no momento em que a declaração é apresentada, o tipo de ilícito encontra-se realizado, pois os deveres de colaboração a que o sujeito estaria adstrito já haviam sido violados, no crime de fraude fiscal estudado particularmente pelo autor, de forma a tingirem a vantagem patrimonial nos termos do artigo 103.º do RGIT. Cf. Nota de rodapé n.° 655 de Santos, André Teixeira dos, O crime de Fraude Fiscal, op cite, p. 218 e 219. 95 Julga-se que deveria estar especialmente consagrado, num dos números daquele artigo do RGIT, o regime a seguir naqueles casos por forma a afastar todas as dúvidas que se geram em torno da questão. Tudo de maneira a desviar a observância de decisões jurisprudenciais tão díspares, e a contribuir para uma correta aplicação da lei no tempo às figuras jurídicas, como será a do crime continuado e, consequentemente, por forma a afastar a violação de todas as expectativas e posições jurídicas, bem como o princípio da proteção da confiança. Também será de criticar, tal como fizemos na análise do tempus delicti do artigo 3.º do CP, o facto de também inexistir no artigo 5.º do RGIT, qualquer previsão de como determinar o momento da prática do facto no âmbito da figura do crime continuado, semelhante ao que defendemos para aquele. Situação que nos parece agravada quando, já existem dúvidas que se levantam aquando da determinação do momento da ação em relação a alguns crimes tributários. 96 III. Os crimes tributários continuados e as regras de aplicação da lei no tempo 6. Caracterização e previsão legal da figura do crime tributário continuado Analisadas todas as regras gerais e especiais de aplicação da lei no tempo, realizada já alguma análise da forma pela qual estas são ao crime continuado ou crime tributário continuado aplicadas, será fazer incidir o nosso estudo sobre a figura jurídica em relação à qual nos propusemos a estudar a aplicação das regras da lei no tempo. Isto porque, só deste modo conseguiremos entender eficazmente grande parte das particularidades que fomos analisando ao longo dos antecedentes capítulos, mas também só assim poderemos dar conta de eventuais influências que a sucessão de leis penais e as regras de aplicação da lei no tempo podem fazer sentir nos pressupostos e punição da figura jurídica. Isto posto, comece-se por relembrar que o RGIT nada dispõe sobre a figura em questão sendo subsidiariamente aplicado, nos termos do artigo 3.º al.a daquele diploma, o artigo 30.º n.º 2 do CP que dispõe que por crime continuado ou crime tributário continuado se entende que é a realização plúrima do mesmo tipo de crime ou de vários tipos de crime, que fundamentalmente protejam o mesmo bem jurídico, executados de forma essencialmente homogénea e no quadro de uma solicitação exterior que diminua consideravelmente a culpa do agente. Obviamente que, esta igualdade de regimes aplicativos demonstra uma identidade de efeitos jurídicos alcançados nos dois ramos de Direito, não só ao nível da caracterização e aplicação da figura ao caso concreto, mas também ao nível de aplicação da lei no tempo. O que, em todo o caso, não deixa de significar uma vantagem para o aplicador de Direito, que vê o seu trabalho facilitado, para o próprio arguido, que mantêm as mesmas expectativas e posições jurídicas que adquiriu em sede de Direito Penal, mas também para nós que a estamos a estudar e, muito mais facilmente, poderemos desenvolver a nossa temática sobre as regras de aplicação da lei no tempo nos crimes tributários continuados. Isto sem o embargo de termos de dizer que, tal situação não deixa de impor uma questão fundamental a que temos de responder desde já, que é a de saber se há, ou não, particularidades a observar para efeitos de aplicação da figura do Direito Penal Tributário, que justificariam uma especial previsão da figura por parte do RGIT. Note-se que esta é uma questão que cumpre responder neste momento inicial pois, poder-se-iam levantar questões quanto ao facto de estarmos a estudar a figura do crime tributário continuado sem nunca colocar em causa a falta de previsão da figura no RGIT, o que poderia colocar em crise a compreensão dos ulteriores desenvolvimentos. 97 Por conseguinte, e respondendo à questão levantada, como se trata de uma figura jurídica e respetivo regime, não vemos necessidade de se prever a mesma especialmente no corpo legal do RGIT, dado não nos parecer que isso venha colocar em crise as expectativas e posições jurídicas tributárias. Mesmo que seja necessário olhar para o seu regime e diferentes requisitos que a compõem com especial cuidado, para não se desconsiderar estas últimas, não cremos que isso seja motivo suficiente para que se dedique um artigo especial naquele diploma que, no fundo, nada mais faria do replicar o que já estava consagrado na lei penal, aplicada subsidiariamente neste âmbito 202 . Ou seja, apesar de se mostrar essencial direcionar a figura do crime continuado “em geral” para a tutela bens jurídicos bastante fragmentários como são a vida, o património, a identidade cultural e a integridade pessoal, a vida em sociedade, entre outros, e a do crime tributário continuado para a bens jurídicos centralizados no Direito Tributário como a capacidade contributiva, a eficiência e eficácia fiscal, a relação jurídico-tributária, etc, não podemos negar que num caso e noutro, a figura cumpre a sua finalidade nos dois ramos de Direito, através do mesmo regime e requisitos, o que torna injustificada uma especial previsão por parte do RGIT. No fundo, nada difere do que já se observou a respeito das regras gerais de aplicação da lei no tempo do CP, em que o mesmo regime era aplicado ao RGIT subsidiariamente, ainda que o mesmo sempre importasse um discurso redirecionado para a realidade penal-tributária, de forma a que a nossa análise da aplicabilidade prática daquelas regras não fosse alheia ou desajustada face às expectativas e posições jurídicas que àquela estão implícitas. Claro que, eventualmente, poderíamos admitir que, para efeitos da figura jurídica em questão, fosse incluída no corpo do artigo 10.º do RGIT, respeitante à especialidade das normas tributárias e concurso de infrações, uma ressalva à figura do crime tributário continuado tal como faz o artigo 30.º do CP. Mas, para além de isso também poder ser passível de ser realizado com as regras da lei no tempo e não ter o legislador considerado essencial, computando que aquele artigo 10.º do RGIT esclarece dúvidas quanto à situação de concurso entre os crimes tributários e outros crimes comuns e que, por isso, se entende que ele apenas remete para o artigo 30.º n.º1 do CP 203 , parece-nos que nos estaríamos a afastar da ratio que esteve na base de criação desta norma. Assim sendo, e estando ultrapassada a questão inicial, cumpre fazer incidir a nossa análise na caracterização e previsão legal do crime tributário continuado começando, então, por 202 Para mais desenvolvimentos sobre a aplicabilidade subsidiária do CP ao RGIT, remetemos para o que dissemos no II Capítulo desta dissertação, mais concretamente, no ponto 4. 203 Neste sentido veja-se : Lexit. Códigos Anotados & Comentados. Justiça Tributária (LGT/CPPT/RGIT/RCPITA/RAT/LPFA), Vol. III, O Informador Fiscal - Edições Técnicas, Lda, 2018, p.772. Quanto à concreta remissão feita neste último para o artigo 30.º n.º 1 do CP é remetido para o indicado por Isabel Marques da Silva, pelo que ainda que a anotação indique que seja de realizar a remissão para o artigo 30.º do CP, julgamos que se entende tal como aquela autora. 98 relembrar que ela constitui uma situação em que uma pluralidade de crimes é unificada para efeitos de punição, por forma que tudo se passe como se tivesse sido cometida, efetivamente, uma só conduta criminosa 204 tanto para efeitos de aplicação da pena, como para aplicação da lei no tempo. Deste modo, ela mostra-se completamente distinta dos crimes permanentes, crimes habituais e concurso real de crimes 205 , ainda que possua algumas características próximas ou semelhantes a estes. Denote-se que, os primeiros são aqueles em que o crime se apresenta com uma certa durabilidade no tempo, em virtude de o seu autor pretender prolongar a verificação do resultado do crime pelo tempo que entender. Ou seja, o crime permanente é aquele em que a consumação do crime se protrai no tempo e termina quando o seu agente entende 206 , sendo exemplo do mesmo, crimes como o de sequestro ou de subtração de menor 207 . O crime continuado ou crime tributário continuado, sendo uma unificação de crimes para efeitos de punição, obviamente que implica que o mesmo tenha um certo prolongamento no tempo contudo, contrariamente ao que ocorre naqueles, é possível ser observado entre a prática de cada uma das ações ou omissões que integram a continuação, um certo período de tempo em que não se comete nada 208 . No crime permanente, qualquer quebra na verificação do resultado no tempo, implica um término do mesmo, pois não é possível repartir-se a verificação do resultado destes crimes. Por sua vez, os crimes habituais caracterizam-se por ser aqueles em há uma reiteração da conduta criminosa em virtude da tendência ou hábito que se gerou no seu autor 209 . Elucidando, verifica-se a existência da prática de diversos crimes devido a uma habituação do agente para isso mesmo. O crime continuado ou crime tributário continuado não se confunde com este pois, apesar de haver a prática de diversos crimes que são unificados para efeitos de punição, não existe qualquer tendência ou hábito por parte do agente. Simplesmente, como diz Eduardo Correia, há um conjunto de situações exteriores que estimulam a repetição da atividade criminosa e diminuem consideravelmente a culpa do agente, tais como a circunstância de ser criado uma certa relação de acordo entre os sujeitos, verificar-se novamente a oportunidade que já havia facultado a prática 204 Deste modo sempre nos fomos referindo ao longo de toda esta dissertação e no mesmo sentido estão: Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Penal, op cite, p. 35 e seguinte; Eduardo, Direito Criminal , Vol. II, op cite, p. 208; Roxin, Claus, Derecho penal: parte general , op cite, p.1025; Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Teoria do crime , op cite, p.424. 205 Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Teoria do crime , op cite, p. 424. Note-se que autor distingue, igualmente, o crime continuado das figuras da tendência criminosa e dos crimes complexos. Apenas aqui não as desenvolvemos por nos parecer que é em relação às que indicamos que podem surgir mais confusões. 206 Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Teoria do crime , op cite, p.424; Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português, op cite, p.34. 207 Não conhecemos no Direito Penal Tributário situações semelhantes. 208 No sentido de que é possível observar uma certa conexão entre os crimes e que isso permite diferenciar as figuras jurídicas: Silva, Germano Marques da. Direito Penal Português: Teoria do crime , op cite, p. 101. 209 Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português, op cite, p.35. 99 da primeira conduta, perduração do meio apto para realizar um delito que se criou ou adquiriu para realizar a primeira ação e o aproveitamento da mesma oportunidade ou circunstância para reiterar a conduta 210 . Por último, o crime continuado, ou crime tributário continuado, não se confunde com o concurso de crimes não obstante aquele constituir uma situação que implicaria o tratamento ao nível do segundo 211 . É referido no artigo 30.º n.º 1 do CP, relativo ao concurso de crimes, que o número de crimes para efeitos de punição se determina pelo número de tipos de crime efetivamente cometidos, ou pelo número de vezes que o mesmo tipo de crime for preenchido pela conduta. Ora, sendo o primeiro dos requisitos da figura jurídica em análise, precisamente, a realização plúrima de crimes, conclui-se que os pressupostos de aplicação daquela estão sempre preenchidos por esta figura jurídica, mas há um afastamento da sua aplicação 212 . Assim sendo, a doutrina tem vindo a dizer que o que distingue as figuras jurídicas em causa é o facto de existirem razões de justiça e economia processual que levam à aplicação de uma em detrimento da outra 213 , ou então o facto de os elementos aglutinadores do crime continuado serem mais e diferentes dos que previstos para o concurso de crimes 214 . Por nosso turno, temos tendência para nos identificarmos mais com a segunda das posições. Mesmo que seja certo que a unificação de um conjunto de crimes para aplicação de uma sanção penal acarrete uma maior justiça em virtude da necessidade de se valorar a diminuição sensível da culpa 215 , e a mesma contribua para uma maior economia processual dada a desnecessidade de se promoverem tantos processos penais ou processos penais tributários quantos crimes forem cometidos e de o artigo 79.º do CP, aplicável ao RGIT ao abrigo do artigo 3.º al.a, contrariamente ao que ocorre com a punição do concurso prevista no artigo 77.º do CP, nomeadamente no seu n.º 2, não implicar a necessidade de determinar a pena concretamente aplicável a cada um dos crimes individualmente considerados para saber o limite máximo da pena, bem como o limite mínimo 216 , não poderemos negar que, o regime do crime continuado já não 210 Cf. Correia, Eduardo Henriques da Silva, A teoria do concurso em Direito Criminal , Coimbra: Livraria Almedina, 1983, p. 246. 211 Cf. Correia, Eduardo, Direito Criminal , Vol. II, op cite, p.208. 212 Manuel Cavaleiro de Ferreira diz mesmo que na base da figura do crime continuado está um concurso de crimes. Cf. Ferreira, Manuel Cavaleiro de, Lições de Direito Penal Português: Parte Geral, op cite, p.541. 213 Cf. Correia, Eduardo. Direito Criminal , op cite, p.208. 214 Neste sentido diz Germano Marques da Silva, expressamente, que o crime continuado se distingue do concurso real de crimes apenas em razão dos elementos aglutinadores que a lei prevê. Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Teoria do crime , op cite, p.425. Convém esclarecer que, como se verá aquando da análise do requisito da realização plúrima do crime continuado ou crime tributário continuado no ponto 6.1.1. do III Capítulo, este entendimento se estende ao concurso ideal de crimes. 215 Cf. Correia, Eduardo Henriques da Silva, A teoria do concurso em Direito Criminal , op cite, p.273. 216 Vamos ver com mais pormenor a forma de punição do crime continuado ou crime tributário continuado no ponto 6.2. desta dissertação pelo que, sobre o mesmo e para que melhor se compreenda as diferenças com o regime punitivo do concurso de crimes, remetemos para lá maiores desenvolvimentos. 100 promove a mesma economia processual como outrora, nem que o regime do concurso de crimes tem, de certo modo, aquelas características de justiça e economia processual. Começando pela questão da economia processual, Eduardo Correia diz que nos casos de continuação estamos, as mais das vezes, perante várias massas de atos singulares. Tratar as mesmas como concurso de crimes, implicaria um enorme trabalho e muitas vezes inútil pois, segundo o mesmo, grande parte do crime continuado não tem qualquer interesse para a gradação da pena a aplicar 217 . Para além disso, refere que tratar aquela situação de um modo diverso da continuação, nada obstaria a que houvesse uma renovação da instância para apreciar determinada conduta que não foi integrada na continuação, e que não o foi. Acrescenta, que o crime continuado resolve de uma vez o problema da valoração jurídica das várias atividades já que, contra a promoção de qualquer processo, se pode invocar a exceção do caso julgado, apesar de reconhecer que podem haver casos em que isso é “pouco recomendável” 218 . Ora, é precisamente devido a este último ponto que colocamos em crise a economia processual que o crime continuado ou crime tributário continuado possui pois, face ao disposto no atual artigo 79.º n.º 2 do CP, que menciona no caso de em momento posterior ao do trânsito em julgado da condenação for conhecida uma conduta mais grave que devesse integrar a continuação a pena que lhe for aplicável substitui a anterior, percebemos que há uma aproximação ao regime do artigo 78.º do CP . Este último prevê a forma de atuação em caso de conhecimento superveniente do concurso e diz, no seu n.º 1, que se depois de uma condenação transitada em julgado, se verificar que o agente praticou, anteriormente àquela condenação, outro ou outros crimes, é feita uma nova determinação da pena aplicável ao abrigo do disposto no artigo 77.º do CP. Ou seja, se antes existia uma maior economia processual por parte do crime continuado, hoje, tirando o facto de a determinação da punição do concurso ser mais complexa e morosa, aquelas estão quase igualadas a esse respeito, perdendo algum sentido distinguir as figuras jurídicas por recurso a este argumento . Quanto à segunda situação, o concurso de crimes não deixa de ser um regime que permite que não seja necessária a promoção de tantos processos quantos crimes cometidos, ou que garante uma certa economia processual de meios, bem como de ser um regime que promove a justiça no caso concreto dado que, apesar de a sua punição implicar a aplicação de uma só pena 217 Não somos a concordar com tal opinião pois não nos parece que seja totalmente indiferente que na base da continuação estejam 5 ou 10 crimes. 218 Cf. Correia, Eduardo Henriques da Silva, A teoria do concurso em Direito Criminal , op cite, p.272 e seguintes. 101 ao concurso, tem em consideração para efeitos de determinação da pena cada um dos crimes e a punição que lhes seria aplicada se fossem julgados individualmente. Face do exposto, bem como da circunstância de termos referido que os requisitos do concurso de crimes estão sempre preenchidos em caso de continuação criminosa, determinante para a distinção das figuras são os requisitos que lhe estão subjacentes. No caso do concurso de crimes vimos que eles são unicamente a existência de uma pluralidade de ações ou omissões cometidas ou o preenchimento várias vezes do mesmo tipo de crime através da conduta do agente. No crime continuado ou crime tributário continuado, para além deste requisito da pluralidade, há igualmente que observar a exigência de que temos de estar no âmbito de tipos que protejam o mesmo ou essencialmente o mesmo bem jurídico, que todos eles têm de ser praticados de forma essencialmente homogénea, que se tem de verificar uma diminuição sensível da culpa e que tem de existir uma certa conexão temporal. Será, no entanto, de referir que os mencionados requisitos de aplicação do crime continuado ou crime tributário continuado, aproveitando assim para fazer incidir a nossa análise com mais pormenor no regime aplicativo da figura em questão, são cumulativos pelo que a não verificação de um deles poderá levar não só a aplicação do regime do concurso de crimes, bem como a uma reavaliação no seio do processo da aplicação da lei no tempo realizada e, consequentemente, da pena aplicada. Mas não só, a não verificação dos requisitos em relação a cada um dos crimes que compõem a continuação pode mesmo levar a que algumas ações ou omissões não sejam integradas na continuação e, em sequência disso tenham de ser consideradas individualmente não só para a punição propriamente dita, mas também para aplicação da lei no tempo, se não for possível a aplicação do concurso. Pode também ocorrer que, uma vez formada a continuação criminosa no caso concreto, seja apercebido pelo aplicador que determinada ação ou omissão, não deveria integrar a continuação e, mais uma vez, tenha de ser realizada nova determinação da punição e aplicação da lei no tempo. Todas estas situações porque, para além de o regime de punição no caso de se estar perante um crime continuado, um concurso de crimes ou um crime individualmente considerado, não poderemos esquecer que a aplicação da lei no tempo é distinta para todos pois, obviamente que as particularidades a observar nas regras de lei no tempo que fomos referindo no I Capítulo para a primeira figura indiciada não se aplicam às restantes, podendo mesmo ocorrer que a lei aplicável ao crime continuado seja uma e ao concurso de crimes e crime individual outra, ainda que seja possível que todos tenham sido cometidos na mesma época. 102 Parece então que mais do que saber o que caracteriza a figura do crime continuado ou crime tributário, é essencial ter um adequado conhecimento dos requisitos que a compõem pois, para além de serem eles que nos vão permitir distinguir quando é necessária a aplicação do seu regime jurídico ou de outro, e de serem eles que nos vão permitir formar a continuação no caso concreto, eles vão ser os norteadores daquele que deve ser o do momento da prática do facto, a lei aplicável ao caso concreto, e de regimes posteriores que se devam aplicar retroativamente ou não. Vamos assim proceder ao estudo individualizado de cada um deles. 6.1. Pressupostos de aplicação 6.1.1. Realização plúrima do mesmo tipo de crime ou tipos diferentes O primeiro requisito necessário para se estar perante uma situação que desperte a aplicação do crime continuado ou crime tributário continuado é a existência da prática de uma pluralidade de ações ou omissões 219 . Situação que nos fez concluir anteriormente que as regras de concurso de crimes, previstas no artigo 30.º n.º 1 do CP, sempre estariam preenchidas pelos crimes que compõem a continuação, ainda que depois houvesse um afastamento daquele regime aplicativo. Situação que, agora, nos permite ir mais longe para dizer que, se soubermos como determinar a forma pela qual há unidade ou pluralidade de crimes para aqueles efeitos, também saberemos como determinar aquela para se dar como verificado este requisito. Afirmação que não é de todo estranha, uma vez que Manuel Cavaleiro Ferreira diz expressamente que na base de um crime continuado ou crime tributário continuado está um concurso de crimes 220 . E, Luís dos Milagres e Sousa que começa por mencionar que para que exista realização plúrima para os efeitos que estamos a estudar têm de existir várias resoluções criminosas, porque a figura jurídica do crime continuado irá tirar autonomia a cada uma delas, pelo facto de existir uma dependência recíproca que permite uma eventual anulação de um juízo de culpa sobre cada uma delas, acaba por reconhecer que o critério que apresenta não é elemento essencial para a determinar a existência de crime e muito menos de unidade ou pluralidade de crimes, apesar de lhe parecer decisivo para uma continuação criminosa 221 . 219 Recordarmos que os corolários do princípio da legalidade de determinabilidade e proibição da analogia são importantes para este primeiro pressuposto aplicativo do crie continuado ou crime tributário continuado. Para mais desenvolvimentos, remetemos para o I Capítulo ponto 1.2. e 1.3. 220 Cf. Ferreira, Manuel Cavaleiro de, Lições de Direito Penal Português: Parte Geral, op cite, p.541. 221 Cf. Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes tributárias e o crime tributário continuado , op cite, p. 74 e seguintes. Será ainda de acrescentar a isto o entendimento de João da Costa Andrade. Este diz que “(…) não só a unidade de resolução não implica necessariamente unidade de sentido de ilícito revelada pelo comportamento, como também a pluralidade de resoluções é compatível com a unidade daquele sentido”. Cf. Andrade, João da Costa, Da unidade e pluralidade de crimes, Coimbra: Coimbra Editora, 2010, p.226. 103 Assim sendo, estaremos perante uma pluralidade de crimes para efeitos do artigo 30.º n.º 1 e n.º 2 quando se vislumbra a existência de um concurso ideal ou de um concurso real, ou seja, um concurso efetivo de normas 222 . A primeira das situações apresentadas é aquela em que a mesma conduta do agente preenche vários tipos penais, ou várias vezes o mesmo tipo 223 . Ou seja, quando se verifica que a mesma exata conduta do agente preenche, por exemplo, o tipo de ilícito de burla tributária previsto no artigo 87.º do RGIT e o tipo de ilícito de contrabando previsto no artigo 92.º do RGIT. Ou então quando a mesma exata conduta preenche várias vezes o tipo de ilícito de contrabando de mercadorias de circulação condicionada em embarcações do artigo 94.º RGIT. Em todos estes casos estaremos perante uma pluralidade de crimes e, consequentemente, poder-se-á dar por verificado o primeiro dos requisitos que estão subjacentes à aplicação do crime continuado ou crime tributário continuado. Isto porque, mesmo estando perante uma só conduta, nada impede de a valorarmos do ponto de vista de Direito Penal ou de Direito Penal Tributário, e de chegarmos à conclusão de aquela é passível de se traduzir numa pluralidade de valores e bens jurídicos negados. Mas não só, do ponto de vista da culpa também o facto de se estar perante uma só conduta não invalida a possibilidade de se formular tantos juízos de censura quantos valores jurídicos foram negados pelo que, mais uma vez, será de concluir que existe pluralidade de crimes nestes casos e que é possível dar-se por verificado este requisito da figura jurídica que nos ocupa 224 . Não obstante, parece-nos ser necessário ter-se em consideração que, esta hipótese apenas é válida se tiverem sido cometidas várias condutas que podem consubstanciar um concurso ideal, ou se forem cometidas várias condutas deste último género e várias condutas que se reconduziriam ao concurso real pois, numa situação diversa em que tenha sido cometido uma só ação, não obstante a pluralidade de crimes, não nos parece ser passível de ser observados os diferentes requisitos aplicativos de que depende o crime continuado e crime tributário continuado. Fora daqueles casos, existirá pluralidade de crimes, para efeitos de concurso real e de crime continuado ou crime tributário continuado, quando através de diferentes condutas é preenchida a ilicitude presente num mesmo tipo penal ou tipo penal tributário ou vários tipos 222 Com o entendimento de que o concurso efetivo é constituído pelo concurso ideal e real, bem como sobre a sua definição adotada nos posteriores desenvolvimentos do texto: Leal-Henriques, Manuel de Oliveira e Manuel José Carrilho de Simas Santos , Código Penal Anotado , op cite, p.385 e seguintes; Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral , op cite, p.1006 e seguintes. 223 Carlos Paiva diz que esta é manifestação mais comum do concurso de crimes no Direito Penal Tributário e que a mesma é normalmente designada por crime continuado. Cf. Paiva, Carlos, Das infrações fiscais à sua perseguição processual, op cite, p.94. Não somos de concordar com tal opinião pois, entendemos que na base do crime continuado há um concurso de crimes, seja ele real ou ideal. Acresce que, pensarmos que o crime continuado não se confunde, não se reconduz e não se designa concurso ideal de crimes. 224 Cf. Correia, Eduardo. Direito Criminal , op cite, p.200 e seguintes. No mesmo sentido Ferreira, Manuel Cavaleiro de, Lições de Direito Penal Português: Parte Geral, op cite, p.537. 104 diferentes por via de várias condutas. Por exemplo, quando o agente comete hoje uma ação que consubstancia a prática do tipo de violação das garantias aduaneiras previsto no artigo 98.º do RGIT, amanhã comete outra ação que se traduz na prática de um crime de quebra de marcas e selos do artigo 99.º do RGIT e, passado 1 mês, outra que constitui um crime de fraude qualificada do artigo 104.º do RGIT, estamos perante uma indubitável pluralidade de crimes para efeitos de verificação do primeiro requisito do crime continuado ou crime tributário continuado. Assim como estaremos quando, mediante a prática de várias condutas distintas, o agente se limita a cometer em todas elas o mesmo tipo de crime. Por exemplo, através de 5 condutas diferentes o agente comete 5 crimes de fraude do artigo 103.º do RGIT. Será, no entanto, curioso notar que também neste âmbito é possível aplicar o critério anterior do juízo de censura 225 . Para terminar a análise deste pressuposto aplicativo, falta dizer que verificação da realização plúrima estará excluída não só quando se verificar que a conduta do agente não preenche vários tipos penais ou várias vezes o mesmo tipo, ou quando se verificar que, efetivamente, não foram cometidas várias condutas criminosas. Também se poderá considerar que este requisito não se dá por verificado quando, em virtude da sucessão de leis penais, houver despenalização de condutas ou houver modificação das disposições penais ou penais tributárias, por lei posterior à que estava vigente no momento da prática do facto do crime continuado ou crime tributário continuado, e não existir continuidade normativo-típica 226 . 225 Manuel Oliveira Leal-Henriques e Manuel José Carrilho de Simas Santos deixam mesmo esta ideia subjacente quando incorporam o concurso ideal e real de crimes no concurso efetivo de crimes e, depois de toda a sua explicação, terminam dizendo que “A regra do n.º 1 sofre (…) uma outra restrição – a do crime continuado (…)’’. Cf. Leal-Henriques, Manuel de Oliveira e Manuel José Carrilho de Simas Santos, Código Penal Anotado, op cite, p.386 (negrito conforme o original). 226 Se for apurado que efetivamente foi cometida uma só conduta que preenche vários tipos penais diferentes ou várias vezes o mesmo tipo, ou que foram cometidas várias condutas que preenchem tipos penais diversos ou várias condutas distintas que consubstanciam o mesmo tipo penal ou tipo penal tributário se constatar, igualmente, que surgiu uma lei que fez operar a descriminalização, ou que modificou as disposições penais ou penais tributárias vigentes no momento da prática do facto e não existe continuidade normativo-típica em relação a todas as ações e omissões descritas nos tipos aplicados, dar-se-á por não verificado o primeiro requisito dos crimes continuados ou crimes tributários continuados. Mais, nem punição daquelas condutas poderá existir seja ela a que título for. Isto porque, elas deixaram de ser ilícitas não se poderá punir o agente ao abrigo de nenhuma das disposições em questão, devido ao princípio da aplicação retroativa da lei penal mais favorável do artigo 2.º n.º 2 do CP, aplicável ao RGIT por via do artigo 3.º al.a. Se a descriminalização não ocorrer em relação a todas as ações ou omissões descritas nos tipos aplicados, ou se verificar que apesar das modificações à lei há continuidade normativo-típica em relação a alguns crimes, será de ter cautela pois isso pode não excluir a verificação deste primeiro requisito dos crimes continuados ou crimes tributários continuados. O princípio de aplicação retroativa da lei penal mais favorável não vai estender os seus efeitos aos crimes em que não operou a descriminalização. Mesmo que o crime continuado trate uma pluralidade de crimes como uma unidade os efeitos daquele princípio circunscrevem-se a cada um dos tipos considerados individualmente. Consequentemente, ainda pode haver lugar à aplicação da figura jurídica que estamos estudar, tendo apenas de se cuidar que, se isto ocorrer aquando da efetiva punição, podem ser necessárias modificações na delimitação que se fez da continuação criminosa, da lei aplicável ao caso concreto, dos regimes mais favoráveis aplicados retroativamente, do início do prazo da prescrição. Acrescendo a isto, a possibilidade de nem sequer excluir a possibilidade de se punir as condutas a título de concurso de crimes se não se vierem a verificar os requisitos cumulativos da figura jurídica que nos ocupa e, numa situação extrema, em que para além de não se verificam os requisitos do crime continuado ou crime continuado bem como do concurso de crimes, assim como pode não se excluir uma eventual punição individual da conduta. Tudo em virtude de que se umas condutas continuam a ser punidas por lei e outras não, então a punição continua a ser possível em relação às últimas. De modo semelhante a tudo quanto foi descrito ocorre quando existem leis intermédias que permitem verificar descriminalizações das condutas ou modificações à lei que não permitem a observância da continuidade normativo-típica. Assim, é essencial que o aplicador de Direito esteja sempre em alerta para perceber se a realização plúrima existe, em que modos, se foi ou não excluída em virtude da sucessão de leis no tempo, principalmente porque, como vimos num momento inicial, esta não é tão linear como aparenta na teoria. Ou seja, não nos podemos esquecer que uma lei pode simplesmente descriminalizar uma conduta, como pode descriminalizar e simultaneamente criminalizar, o que implica que só averiguando o caso concreto seja possível saber quais as leis são aplicáveis e saber se estará ou não excluída a realização plúrima para 111 artigo 106.º do RGIT através da alteração de valores da declaração. Seria forçoso de concluir que, nestes casos, o regime do crime continuado ou crime tributário continuado não poderia ser aplicado dada a falta de homogeneidade no que concerne à forma pela qual se praticaram os crimes. Sobrevém que as conclusões não podem ser tão radicais, sob pena de nunca se conseguir observar a figura nestes casos. Atente-se que Eduardo Correia, apesar do entendimento que expusemos, também menciona que é impossível fixar com total rigor onde começa e onde acaba a homogeneidade. Por natureza, ela é diferente de caso para caso e, por isso, não é necessário determiná-la como tanto rigor como o que se pensa, ainda que isso não se traduza numa perda de importância deste requisito. Pelo contrário, ele ainda o tem, mas o que acontece é que perda de alguma dessa exigência nestes casos é compensada pela verificação de um grau ótimo dos outros requisitos do crime continuado. Naturalmente que, nos últimos dois exemplos apresentados, será de concluir pela existência de homogeneidade no primeiro. Não só está em causa sempre a violação plúrima do mesmo tipo de crime e do mesmo bem jurídico, como também a forma de realização é essencialmente homogénea, dado que falamos sempre da prática por intermédio de obrigações tributárias acessórias que têm de ser cumpridas pelo obrigado tributário. Quanto ao segundo exemplo enunciado, será de cerrar que apenas existirá continuação criminosa quanto aos dois últimos crimes indicados pois, mesmo estando em causa essencialmente o mesmo bem jurídico, a verdade é que o primeiro crime tem uma forma de realização totalmente distinta dos restantes que o parece afastar da possibilidade de integrar a continuação. Mesmo que o requisito ainda não exija um total rigor na sua determinação, a verdade é que já nos parece que a primeira conduta foi praticada de forma tão distinta que nem mesmo a identificação com os restantes requisitos do crime continuado permitem dar por verificada a aplicação da figura. O facto de se permitir alguma falta de rigor na observação do requisito, não pode ser escapatória para incluir na continuação crimes que não se identificam, de todo, com a realização essencialmente homogénea. E sobre isto, diz Eduardo Correia que como na construção do crime continuado se trata de procurar as circunstâncias que demonstrem uma diminuição da culpa do agente, mesmo que estas não se manifestem da mesma forma modeladas em todas as situações, e mesmo que não seja necessário fixar com total rigor todos os requisitos da figura, a verdade é que o quadro objetivo que se forma das situações tem de permitir verificar aquela diminuição da culpa pois é isso que distingue a continuação do concurso real 250 . Ora neste exemplo 250 Cf. Correia, Eduardo Henriques da Silva, A teoria do concurso em Direito Criminal , op cite, p.269. 112 que estamos a analisar, não é possível revelar a diminuição da culpa do agente e distinguir a continuação do concurso real de crimes se a formarmos com os 3 crimes que indicamos pois, um deles foi realizado de forma tão diferente dos restantes que nos faz concluir que o agente tem é capacidade de praticar crimes de várias formas. Face do que se expôs, é de concluir que o requisito não está verificado, em relação a todos ou apenas a alguns dos crimes que formaram a continuação, sempre que houver uma total falta de identificação na forma pela qual foram praticados, tendo tal factualidade as consequências de punição título de concurso ou título individual consoante os casos, já enumeradas nos pontos anteriores. Também não se verifica o requisito quando, apesar de existir identificação, se vislumbra a existência de uma lei posterior que veio a alterar as disposições vigentes no momento da prática do facto. Se isto ocorrer em relação a condutas cujo tipo nada descrevia quanto à forma pela qual deveria o agente ter atuado haverá uma criminalização e, consequentemente, terá a mesma de ser excluída da continuação. No caso em que tal acontecimento se dá em relação a tipos penais ou penais tributários em que existia uma descrição da conduta e a lei veio a ser alterada, no sentido de esta retirar, então não há porque modificar a continuação criminosa formada dado existir continuidade normativo-típica nestes casos. No entanto, estas são situações que serão desde logo notadas no âmbito do primeiro dos requisitos da figura, pelo que acabam por nem levantar questões ao nível deste requisito aplicativo, com todas as consequências, que oportunamente descrevemos, associadas. Em virtude disto, os efeitos da sucessão de leis e das regras aplicação da lei no tempo apenas acabam por ter uma influência mais direta ao nível da realização plúrima de crimes, em detrimento dos restantes requisitos em que também se poderiam sentir os seus efeitos. 6.1.4. No quadro da mesma solicitação exterior que diminua consideravelmente a culpa do agente Outro dos requisitos que compõe a figura do crime continuado parece-nos, deveras, o mais importante para efeitos de aplicação da figura ao caso concreto uma vez que, como pensa Eduardo Correia, o que verdadeiramente justifica a existência de crime continuado ou crime tributário continuado é a existência de um quadro exterior que diminua consideravelmente a culpa do agente 251 . De nada servirá que todos os requisitos da figura do crime continuado estejam preenchidos se não se vier a demonstrar que houveram circunstâncias que permitem formular um 251 Cf. Correia, Eduardo Henriques da Silva, A teoria do concurso em Direito Criminal , op cite, p.246. 113 juízo de que ao arguido passou a ser menos exigível comportar-se conforme a Lei 252 . Só assim se justifica que, nos termos do artigo 79.º do CP, seja aplicável uma única pena a uma pluralidade de crimes. Só por via da demonstração que a culpa do arguido é menor, se irá permitir que ele beneficie da aplicação de uma só pena a uma pluralidade de crimes. Pena essa que, nos termos do artigo 79.º do CP, aplicável ao RGIT nos termos do artigo 3.º al.a daquele diploma, é constituída pela que é aplicável à mais grave das condutas que integra a continuação e que, consequentemente, será muito menor do que a que seria aplicada no caso de o arguido ter sido punido a título de concurso de crimes ou mesmo a título individual por cada um dos crimes que efetivamente cometeu. Veja-se que, a forma de punição do concurso de crimes é realizada, de acordo com o artigo 77.º n.º do CP, por via da determinação do limite máximo da pena através soma das penas concretamente aplicadas aos vários crimes, não podendo ultrapassar 25 anos tratando-se de pena de prisão e 900 dias tratando-se de multa, e como limite mínimo a mais elevada das penas concretamente aplicadas aos vários crimes, o que obviamente se traduz numa pena mais gravosa para o arguido em detrimento da aplicada ao crime continuado 253 . E no caso dos crimes individualmente considerados, ainda que a forma de determinação da pena seja totalmente distinta da anterior, não podemos desconsiderar a vantagem que é ter de cumprir uma só pena por uma pluralidade de crimes, uma vez que não se tendo de cumprir sucessivas penas, o tempo que o arguido demorará a extinguir a sua responsabilidade será consideravelmente menor. Logo, é de extrema importância saber quais podem ser as situações exteriores que demonstram a diminuição da culpa do agente, tendo Eduardo Correia dado um importante contributo para a sua identificação através da enumeração de algumas delas 254 . Para o autor, as referidas situações exteriores são constituídas, desde logo, por aquelas em que se criou, através da primeira atividade criminosa, uma certa relação ou acordo entre os sujeitos, dado que isso implica o vencimento de algumas das maiores dificuldades que à prática do crime se poderiam levantar, atenuando-se assim a culpa. O autor exemplifica esta situação com crimes sexuais, mas no âmbito do Direito Penal Tributário parecerá que poderemos incluir acontecimentos como o de determinado agente criar o acordo com os funcionários de determinadas estancias aduaneiras, por forma a subtrair mercadorias à ação da Administração Aduaneira, conseguindo deste modo 252 Cf. Correia, Eduardo Henriques da Silva, A teoria do concurso em Direito Criminal , op cite, p. 250 e seguintes; Correia, Eduardo, Direito Criminal , op cite, p.209. 253 Cf. Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes tributárias e o crime tributário continuado , op cite, p.80. 254 Sobre esta questão e sobre a enumeração de situações exteriores que demonstram a diminuição da culpa do agente que vamos realizar veja-se: Correia, Eduardo Henriques da Silva, A teoria do concurso em Direito Criminal , op cite, p. 254 e seguintes. 114 praticar vários crimes de contrabando nos termos do artigo 92.º al.b do RGIT. Ou então situações como a de determinado agente acordar com o certo inspetor tributário para que, sempre que seja ele a fazer-lhe a inspeção tributária, não denuncie os crimes de fraude cometidos, nos termos do artigo 103.º n.º1 al.a do RGIT, por intermédio da alteração dos factos ou valores que constam dos livros de contabilidade, por forma a permitir-lhe ficar impune pelos que cometeu, mas também de modo a conseguir praticar os mesmos. Outras situações, que na perspetiva de Eduardo Correia, contribuem para a diminuição da culpa do agente, são aquelas em que se verifica a repetição da mesma oportunidade que permitiu a prática da primeira conduta criminosa. Ou seja, o autor entende que se um determinado circunstancialismo que permitiu a prática do primeiro crime se repetir, obviamente que, o agente sentir-se-á tentado a atuar da mesma forma sendo de concluir que, no caso de aquele não se conseguir abster de repetir a conduta criminosa, a sua culpa é diminuída em função disso. Por exemplo, veja-se que o acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra em parece ter sido considerado que preenchia o presente requisito a circunstância de os arguidos terem tido facilidade em praticar os crimes de abuso de confiança contra a Segurança Social, artigo 107.º do RGIT devido ao facto de, após não terem entregue alguns montantes àquela entidade, não ter havido qualquer inspeção por parte do Instituto da Segurança Social porque se criou, ao longo de todo esse período, a convicção de que as suas condutas haviam sido bem sucedidas e permaneciam impunes 255 . Também contribui, segundo Eduardo Correia, para a existência da diminuição da culpa do agente o facto de perdurar no tempo o meio apto a praticar o crime. Por exemplo, se acontecer de forma semelhante ao descrito no acórdão do Tribunal da Relação do Porto em que se considerou que preenchia o requisito a circunstância de a atividade empresarial se fundar num contínuo dinâmico de atos económico-financeiros praticados ininterruptamente que conduziu, naquele caso concreto, ao facto de o agente não ter entregado prestações sucessivas por ter direcionado os valores devidos para o pagamento de salários em atraso dos funcionários 256 . Ou 255 Cf. Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra. Processo n.º 225/12.6TAACN.C1 (Tribunal da Relação de Coimbra, 17 de dezembro de 2014). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 16/10/2019). Contudo, atente-se que posteriormente e mais recentemente o mesmo Tribunal da Relação considerou que aquelas mesmas circunstâncias não demonstravam a existência de um quadro exterior que diminuía a culpa do agente. Cf. Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra. Processo n.º 41/14.0TACVL.C1 (Tribunal da Relação de Coimbra, 01 de agosto de 2016). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 16/10/2019). 256 Cf. Acórdão do Tribunal da Relação do Porto. Processo n.º 3216/12.3IDPRT.P1 (Tribunal da Relação do Porto, 26 de dezembro de 2014). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 16/10/2019). Será curioso mencionar aqui que Luís dos Milagres e Sousa exclui da possibilidade deste requisito situações semelhantes a descrita à do acórdão, mas em que o agente, para além de não entregar as quantias à Segurança Social, também cometa uma fraude no seu imposto pessoal, ou seja, IRS. Cf. Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes tributárias e o crime tributário continuado , op cite, p.100. No entanto, não somos de concordar com tal opinião uma vez que nada impede que a circunstância que determinou o crime naquelas duas situações seja a mesma. Principalmente quando em causa pode estar um empresário, que vê repercutidas na sua vida pessoal as dificuldades sentidas na sua empresa. 115 então se se verificar que, tal como no acórdão do Tribunal da Relação do Porto, a existência de dificuldades ou qualquer outra razão que perdurou no tempo e determinou o agente a não entregar as quantias devidas à Segurança Social 257 . O autor indica igualmente como circunstância exterior que permite diminuir a culpa do agente o facto de se verificar uma possibilidade de alargar o âmbito da atividade criminosa. Por exemplo se no caso que indicamos de que havia sido celebrado um acordo entre os sujeitos no sentido de os funcionários de determinada estância aduaneira permitirem ao agente subtrair mercadorias à ação da Administração Aduaneira, o agente aproveitar-se da situação para também introduzir fraudulentamente no consumo bebidas alcoólicas através da sua expedição sem o cumprimento das formalidades legalmente exigidas, nos termos do artigo 96.º n.º1 al.c do RGIT, estaremos perante uma verificação do requisito em análise por se ter apurado uma possibilidade de alargar o âmbito da sua atividade criminosa que determinou que o mesmo fosse menos culpado. E do mesmo modo, se caso o agente que tiver falsificado faturas para obter reembolsos indevidos em sede de IRC, depois decide aproveitar aquelas mesmas faturas para obter reembolsos de IVA, cometendo deste modo crimes de burla e crimes de fraude, nos termos dos artigos 87.º e 103.º do RGIT 258 . No entanto, tenha-se em atenção que a anterior enumeração não esgota as situações exteriores que diminuem consideravelmente a culpa do agente, pelo contrário. Outras podem existir pois, o que é verdadeiramente determinante para este requisito estar preenchido é que exista uma situação que facilite de maneira apreciável a reiteração criminosa, situação essa que tem de ser anormal. Ou seja, não interessa o que originou a reiteração, o que importa é que se demonstre que ela aconteceu, que foi determinante para que o agente agisse menos conforme o Direito e que essa mesma circunstância não corresponde ao normal desenvolver das coisas, sob pena de se considerar que o agente é que não modelou a sua personalidade de modo a agir conforme o Direito 259 . Se isto não for apresentado não se poderá considerar que o quarto requisito que compõe a figura do crime continuado está verificado, com a consequência de se ter de excluir 257 Cf. Acórdão do Tribunal da Relação de Guimarães . Processo n.º 1011/05-1 (Tribunal da Relação de Guimarães, 17 de agosto de 2006). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 16/10/2019). 258 Luís dos Milagres e Sousa enquadrando esta situação apenas no âmbito do crime de fraude exclui a mesma como hipótese de crime tributário continuado a luz da não verificação do requisito da realização homogénea ou essencialmente homogénea dos crimes. Refere que se está perante uma só conduta que deve ser tratada à luz do concurso de crimes. Não concordamos com tal posição pois para além de ser plausível de enquadrar, ainda que dentro de certos circunstancialismos, no crime continuado os casos em que se está perante uma mesma conduta que preenche várias vezes o mesmo tipo ou tipos penais distintos, nada impede que a situação descrita ocorra em duas condutas distintas. Ou seja, nada impede que seja praticada uma fraude de IRC e, depois da mesma, o agente decida praticar uma fraude de IVA com as mesmas faturas. Estamos perante duas condutas nos termos do artigo 30.º n.º 1 do CP, passíveis de constituir um crime tributário continuado. Cf. Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes tributárias e o crime tributário continuado , op cite, p.100. 259 Cf. Correia, Eduardo Henriques da Silva, A teoria do concurso em Direito Criminal , op cite, p. 250 e seguintes; Correia, Eduardo, Direito Criminal , op cite, p.210. 116 a aplicação daquele. Acresce que, a situação exterior que diminua consideravelmente a culpa do agente tem de ser a mesma em todos os crimes que compõe a continuação, não se podendo observar combinações de circunstâncias exteriores diferentes, pois isso não mostra que o arguido é menos culpado pela sua conduta 260 . Uma combinação de circunstâncias exteriores, também nos parece que, poderia afastar a realização homogénea ou essencialmente homogénea que é requerida para efeitos de aplicação do crime continuado 261 . Se aquelas mudaram, então a atuação do agente também teve de mudar para se adaptar à nova realidade. Claro que não exclui o acaso, ou a coincidência, de ele não ter de alterar a forma pela qual realizou a conduta, mas sempre existirá a circunstância de não haver uma diminuição da culpa, em virtude da situação externa se ter alterado que reconduzirá ao afastamento aplicativo da figura em questão. Neste último caso, mesmo que todos os restantes pressupostos aplicativos da figura do crime continuado estejam verificados, a mesma não se vai observar, ou não se vai observar em relação a todos os crimes que a compuseram no caso concreto, se todas as situações exteriores forem distintas. Consequentemente, se a continuação se mantiver em relação a alguns dos crimes, será de ter em atenção eventuais modificações ao nível da aplicação da lei no tempo pois, tal como nos requisitos anteriores, podem ocorrer modificações na delimitação da continuação que podem interferir naquele que é o momento da prática do facto e a lei aplicável. Acrescendo a circunstância de, em relação aos crimes excluídos da continuação, poder ser dado o tratamento ao nível do concurso de crimes ou a nível individual conforme os casos. Por último, será apenas de esclarecer que não obstante puderem ocorrer modificações na aplicação da lei no tempo que é realizada, em virtude da forma como se irá observar ou compor o crime continuado ou crime tributário continuado à luz deste pressuposto de aplicação, isso não é sinónimo de que, só por si, aquelas são capazes de ter particular influência na sua verificação ou não. Ou seja, a forma pela qual se observa que o requisito está preenchido será totalmente imune à sucessão de leis no tempo e regras de aplicação da lei no tempo. Tudo pelo simples facto de estarmos a falar de circunstâncias alheias ao tipo penal ou penal tributário, e até ao próprio arguido e sua personalidade. Qualquer descriminalização ou modificação à lei apenas surtirá efeito, como já havíamos dito, ao nível do primeiro requisito pelo que, mais uma vez, jamais será 260 Cf. Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral , op cite, p.1029 e seguintes. 261 Veja-se que, como indicamos, Germano Marques da Silva entendia que a realização essencialmente homogénea era indiciadora da diminuição da culpa do agente. Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Teoria do crime , op cite, p.432. Por nosso turno, entendemos que o contrário também é verdade. 117 em sede de verificação deste pressuposto aplicativo da figurar que se irá excluir ou diminuir a continuação criminosa em decorrência daquelas situações. 6.1.5. Conexão temporal O último requisito que compõe a figura do crime continuado e que tem de estar verificado para se poder tratar a pluralidade de crimes como se de um só se tratasse, é a existência de uma certa conexão temporal entre os crimes efetivamente cometidos. Ele não decorre diretamente da lei 262 , mas dado que a realização homogénea ou essencialmente homogénea é indiciadora de que existe uma situação exterior que diminui a culpa do agente 263 , então, é de concluir que, entre os diversos crimes que compõem a figura no caso concreto, existe uma certa conexão que deriva do facto de elas terem como pressuposto a mesma circunstância. Desse modo, se entre o momento da prática do facto 264 dos diferentes crimes decorre um grande período temporal sem que o agente faça nada, será de considerar que não existe nada que permita formular o juízo de que se está perante um crime continuado ou crime tributário continuado. Isso porque é afastada a possibilidade de se estar perante a mesma circunstância exterior nos termos indicados no ponto anterior 265 . Pelo contrário, será de concluir que se está perante diferentes circunstâncias exteriores que levam à conduta criminosa. Não se quer de todo dizer que, entre o momento da prática do facto dos diversos crimes que compõem o crime continuado ou crime tributário continuado, não pode decorrer um certo período de tempo 266 . Pelo contrário, isso até nos parece um forte indício de que se estará perante a realização plúrima de crimes, mas a questão é que esse tempo não pode ser de tal modo alargado, sob pena de se verificarem as consequências enunciadas anteriormente. Tem de haver alguma constância por parte do agente, de modo a que se consiga vislumbrar a existência de que se está perante a realização de vários crimes, que violam várias vezes o mesmo tipo ou tipos penais ou penais tributários diferentes, que protegem o mesmo ou fundamentalmente o mesmo bem jurídico, que foram praticados de forma essencialmente homogénea e no quadro da mesma situação exterior. Se isto não for demonstrado, ter-se-á de excluir a aplicação da figura do crime 262 Cf. Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes tributárias e o crime tributário continuado , op cite, p.81 e p.101. 263 Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Teoria do crime , op cite, p.432. 264 Assim é essencial, para efeitos deste requisito aplicativo, ter um adequado conhecimento das regras de determinação do momento da prática do facto, dado que o teremos de determinar em relação a todos os crimes que compõem ou podem compor a continuação. Com a agravante de sabermos que a forma pela qual aquele se determina no âmbito do Direito Penal Tributário é condicionada pelos tipos que podem estar subjacentes. 265 Cf. Correia, Eduardo Henriques da Silva, A teoria do concurso em Direito Criminal , op cite, p.252; Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes tributárias e o crime tributário continuado , op cite, p.81 e p.101; Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral, op cite, p.1029. 266 Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Teoria do crime , op cite, p.101 No mesmo sentido se apresenta Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes tributárias e o crime tributário continuado , op cite, p. 85. 118 continuado ou crime tributário continuado ao caso concreto, por forma a evitar-se estar a beneficiar indevidamente alguém com aplicação de uma só pena a uma pluralidade de crimes. No entanto, mais uma vez, não se poderá esquecer que é possível que o requisito não exclua a continuação criminosa na sua totalidade. Casos podem haver em que a falta de conexão temporal pode apenas ser vislumbrada em relação a alguns dos crimes que estão na base daquela e, mais uma vez, pode simplesmente ser necessário ajustar a delimitação do crime continuado ou crime tributário continuado, o momento da prática do facto e a lei aplicável. Acrescendo igualmente que os crimes excluídos da continuação terão de ser tratados a título de concurso ou individualmente, consoante os casos. Por último, antes de se terminar a análise deste ponto, será necessário questionar e esclarecer, tal como fez Luís dos Milagres e Sousa, se no âmbito do da sua verificação no Direito Penal Tributário a conexão temporal entre os crimes deve respeitar a periodicidade do tributo. Ou se é possível que uma conduta semelhante e prolongada resulte numa multiplicidade de crimes continuados 267 . Isto porque, estando nós a aplicar o mesmo regime de Direito Penal no âmbito de um ramo de Direito especial face ao mesmo, não podemos desconsiderar a existência de eventuais particularidades que impliquem ajustes no caso concreto. Se a isso não déssemos a devida atenção, correr-se-ia o risco de alcançar resultados absurdos e em prejuízo das expectativas e posições jurídicas adquiridas. Desse modo, e respondendo à primeira das questões levantadas, consideramos que não é necessário que se esteja perante tributos que tenham a mesma periodicidade para que esteja preenchida a conexão temporal. Como refere o autor, as inspeções tributárias, não raras vezes, têm como objeto um determinado exercício fiscal, o que origina a unificação de todos os crimes cometidos durante esse período 268 . Concludentemente, haverá sempre conexão temporal entre esses crimes e, eventualmente, crime tributário continuado no caso dos restantes requisitos estarem verificados, tornando a verificação de tal circunstância acessória. Ou seja, nada impede que por hipótese exista unificação de um crime fraude em sede de IRC, com um crime de fraude em sede de IVA e um crime de fraude em sede de IRS, ainda que todos estes tributos possuam diferentes periodicidades. No entanto, mesmo que assim não ocorresse, julgamos que continuaria a não interferir neste requisito a periodicidade dos diferentes tributos pois, tal como vislumbramos, apenas é necessário que exista uma certa constância no que toca à prática dos crimes tributários 267 Cf. Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes tributárias e o crime tributário continuado , op cite, p. 82. 268 Cf. Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes tributárias e o crime tributário continuado , op cite, p.102. 119 para que não seja afastada a existência de que é uma situação exterior que determina a conduta do agente e que a sua culpa é diminuída em função disso. Relativamente à possibilidade de existir um concurso de crimes continuados devido ao facto de as inspeções tributárias decorrem por exercícios fiscais, concluímos como Luís dos Milagres e Sousa que a situação foi resolvida pela introdução do artigo 79.º n.º 2 do CP, aplicável ao RGIT nos termos do artigo 3.º al.a 269 . Isto porque, decorre do mencionado artigo que se depois de uma condenação transitada em julgado for conhecida uma conduta mais grave que integrava a continuação, a pena aplicável a esta substitui a anterior 270 . Em virtude disso, mesmo que tenha havido inspeção tributária por exercício fiscal que levou à exclusão de algumas condutas que devessem integrar a continuação, nada impede que elas venham posteriormente a vir ser consideradas no âmbito da continuação criminosa. Situação que, no nosso ponto de vista, reforça o facto de ser de desconsiderar a hipótese de que a periodicidade do tributo pode interferir na verificação deste requisito. 6.2. A punição Uma vez verificados os requisitos de que depende a aplicação da figura do crime continuado e crime tributário continuado, percebendo-se que condutas devem integrar a continuação e que condutas estão daquela excluídas à luz dos diferentes requisitos que a compõem, deverá proceder-se à punição. Esta, como sabemos, terá de atender à lei vigente no momento da prática do facto que, para efeitos de crime continuado ou crime tributário continuado, é a que está em vigor aquando da prática da última ação ou omissão que integra a continuação criminosa. Não há porque averiguar para este efeito quaisquer regimes mais favoráveis que existiram durante o tempo em que perdurou a continuação pois, como já vimos, o que se pretende é tratar aquela como se de um só crime se tratasse. Em sequência disso, tem o aplicador de Direito de atuar em relação a ela como atuaria no caso de efetivamente o arguido ter cometido um só crime, que era aplicar a lei que vigorava no momento em que ele atuou ou aplicar retroativamente quaisquer regimes jurídicos mais favoráveis que em virtude da sucessão de leis penais surgissem após aquele, nunca antes dele. Isto significa que também aqui só tem relevância para a punição todos os regimes posteriores mais favoráveis ao agente que surgirem após a prática 269 Cf. Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes tributárias e o crime tributário continuado , op cite, p.102 e seguintes. Maia Gonçalves diz mesmo que é dispositivo equiparado ao n. º1 do artigo anterior, ou seja, ao n.º 1 do artigo 78.º do CP. Cf. Gonçalves, M. Maia, Código Penal Português , op cite, p.314. 270 Esta questão foi analisada com mais pormenor no ponto 6.2. do III Capítulo desta dissertação pelo que para lá remetemos maiores desenvolvimentos. 120 da última conduta que integrou a continuação 271 . Relativamente à forma pela qual se concretiza a punição do crime continuado ou crime tributário continuado, veja-se que ela se encontra prevista no artigo 79.º do CP, aplicável ao Direito Penal Tributário nos termos do artigo 3.º al.a do RGIT. Do mencionado artigo 79.º do CP decorre que a pena aplicar à pluralidade de crimes unificados é constituída pela pena aplicável à conduta mais grave que integra a continuação, sendo esta, como havíamos notado no âmbito desta dissertação, a que culmina a aplicação da pena com os limites mínimos e máximos mais elevados 272 . Claro que, uma tal operação não levanta quaisquer dificuldades nas hipóteses em que o crime continuado, ou crime tributário continuado, é constituído por um só tipo de crime. Ligeiramente mais complicado será quando a continuação é formada por diferentes tipos penais porque implicará que o aplicador de Direito tenha de indagar, através de cada um dos crimes, para saber qual é o mais grave e, em sequência disso, possa determinar a pena aplicável ao caso concreto. Contudo, é de notar que Germano Marques da Silva parece não entender o artigo 79.º n.º 1 do CP desta maneira, vislumbrado que refere que o Tribunal tem de demarcar qual a pena aplicável a cada uma das condutas unificadas na continuação e, só depois disso, é que deve determinar a pena concreta dentro dos limites da pena aplicável 273 . Obviamente que, face do que já oportunamente expusemos, não somos de concordar com o último quanto ao sentido que atribui à norma constante do artigo 79.º n.º 1 do CP 274 . Desde logo, porque nem expressamente, nem por via de interpretação conseguimos almejar esse sentido ao artigo, depois porque se o mesmo efetivamente impusesse ao aplicador de Direito a determinação da pena concretamente aplicada a cada um dos crimes que compõem a continuação, para determinar qual o mais grave e, em virtude disso, aplicar a sua moldura penal ao crime continuado ou crime tributário continuado, não haveriam fundamentais diferenças entre a aplicação de uma pena única a título de concurso efetivo de crimes e uma pena única a título de crime continuado. Nos dois casos estaríamos sempre perante a mesma operação, com a única diferença de que para efeitos de concurso a determinação da pena em relação a cada um dos crimes tem como 271 Cf. Manuel de Oliveira e Manuel José Carrilho de Simas Santos, Código Penal Anotado, op cite, p. 129; Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Penal, op cite, p. 35 e seguintes Gonçalves, M. Maia, Código Penal Português, op cite, p. 71; Correia, Eduardo, Direito Criminal , Vol. II, op cite, p.208: Roxin, Claus, Derecho penal: parte general , op cite, p.1025; Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Teoria do crime , op cite, p.424. Para mais pormenor sobre esta questão vejam-se o ponto 3 do I Capítulo e o ponto 5 do II Capítulo. 272 Desta mesma maneira entende Correia, Eduardo Henriques da Silva, A teoria do concurso em Direito Criminal , op cite, p. 289, na nota de rodapé n.º 1. De igual modo: Gonçalves, M. Maia, Código Penal Português , op cite, p. 314. 273 Cf. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Teoria do crime , op cite, p.435; Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português , op cite, p.355. 274 E do mesmo modo nos parece que entendem os nossos tribunais. Por exemplo, tenha-se em consideração Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra . Processo n.º 90/14.9TAMGL.C1 (Tribunal da Relação de Coimbra, 03 de fevereiro de 2016). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 16/10/2019). 127 processos penais ou penais tributários, de modo a acautelarem de modo eficaz e completo as garantias jurídicas existentes face ao poder punitivo estadual. No entanto, se em termos teóricos todas aquelas regras e o seu caráter garantísitico se mostram cheias de vantagens e boas intenções no que toca à proteção das expectativas e posições jurídicas adquiridas, a verdade é que confirmamos, com o estudo elaborado, que a sua aplicação não é tão simples como se pode pensar no que toca ao Direito Penal Tributário e aos crimes tributários continuados, pelo contrário. Aquela é bastante difícil e complexa de realizar, não só porque nos dias que correm a sucessão de leis penais ou leis penais tributárias é constante, mas também porque implica que se tenha de proceder à aplicação articulada das regras gerais de aplicação da lei no tempo do CP, com o regime de determinação do momento da prática do facto do RGIT, acautelando em todas estas dimensões as devidas exceções existentes na lei. Acrescendo a tudo isto, o facto de as próprias regras de aplicação da lei no tempo, implicarem a observância de várias particularidades. Não só em virtude de se estar a aplicar as primeiras a um ramo de Direito diferente do que aquele em que se inserem, mas também em virtude de o regime de determinação do momento da prática do facto implicar a observância de especiais considerações, nomeadamente, quando em causa está um crime cometido por via de obrigações tributárias acessórias. Temos ainda a circunstância de, como dissemos, esta situação poder influenciar a figura do crime tributário continuado. Se é verdade que se pode dizer que a complexidade, que está inerente ao regime de aplicação da lei no tempo e de aplicação da lei no tempo aos crimes tributários continuados, é uma tentativa de dar resposta a todas situações que podem surgir, não deixamos de notar que grande parte das dificuldades que vislumbramos existir nas regras de aplicação da lei no tempo e respetiva subsunção aos crimes continuados e, em particular, aos crimes tributários continuados, se deve ao facto de o legislador nada ter dito quanto às particularidades a observar. Elas advêm e são consideradas devido ao facto de a doutrina as ter desenvolvido, o que sempre implica opiniões díspares e discordantes, no seio da mesma, mas também no âmbito da jurisprudência que não raras vezes faz uma aplicação cega da lei ao caso concreto. Não se compreende como aquela situação perdura desde o surgimento do RGIT, assim como não se compreende a passividade existente em relação a esta questão. Como é que se pode admitir que o conjunto de regras criado para salvaguardar a segurança e a confiança jurídicas no ordenamento, criado para acautelar o caos que sucessão de leis no tempo pode acarretar, salvaguardar e harmonizar as garantias jurídicas adquiridas com as novas, possa levantar tantas 128 dúvidas quando aplicado ao caso concreto. Dúvidas essas que não estão expressamente esclarecidas no seu respetivo regime jurídico e que ressaltam, particularmente, porque são logo vislumbradas na determinação do momento da prática do facto no crime continuado ou crime tributário continuado, e na determinação do momento da prática do facto no RGIT e que, depois, se repercutem e observam nas restantes regras de aplicação da lei no tempo. Termos em que, concluímos que é necessário solucionar toda esta questão através da lei, mas também é essencial continuar a estudar as regras de aplicação da lei no tempo no Direito Penal Tributário, e as regras de aplicação da lei no tempo nos crimes tributários continuados, dada a importância que as mesmas têm para as garantias jurídicas no caso concreto, bem como as dificuldades que lhe estão subjacentes. Isto porque, até que aquela solução legal ocorra, pensamos ser importante denunciar as dificuldades sentidas por forma a que um eventual regime que venha a surgir seja o mais completo possível ou então, caso isto não aconteça, se possa, de um modo aprofundado, conhecer todas as particularidades que as regras de aplicação da lei no tempo ao crime tributário continuado implicam. Só assim, se poderá dizer que todas aquelas regras cumprem a função para a qual foram criadas: proibir os arbítrios punitivos. 129 Referências bibliográficas citadas Alexandrino, José Melo, Direitos Fundamentais: Introdução Geral, Cascais: Princípia, 2007. Amatucci, Fabrizo, Principi e nozioni di Diritto Tributario, 3.ª edição, Milano: G. Giappichelli Editore, 2016. Andrade, José da Costa, Da unidade e pluralidade de crimes, Coimbra: Coimbra Editora, 2010. Campos, Diogo Leite de, As garantias constitucionais dos contribuintes, Vol. I, em Lições de Fiscalidade , de João Ricardo Catarino e Vasco Branco Guimarães (coord.), Coimbra: Almedina, 2015. Canotilho, José Joaquim Gomes, Direito Constitucional, 6.ª edição, Coimbra: Livraria Almedina, 1993. Carlos, Américo Fernando Brás, Impostos: Teoria Geral, Lisboa: Almedina, 2006. Carvalho, Américo A. Taipa de, Sucessão de leis penais, 3.ª edição, revista e atualizada, Coimbra: Coimbra Editora, 2008. Carvalho, Américo Taipa de, Direito Penal: Parte Geral: Questões Fundamentais, Teoria Geral do Crime, 2ª edição, Coimbra: Coimbra Editora, 2008. —. O crime de abuso de confiança fiscal, Coimbra: Coimbra Editora, 2007. Catarino, João Ricardo e Nuno Victorino, O regime sancionatório das infrações às leis fiscais, Vol. I, em Lições de Fiscalidade , de João Ricardo Catarino e Vasco Branco Guimarães (coord.), Coimbra: Almedina, 2015. Cerezo, A. Calderón e J. A. Choclán Montalvo, Derecho Penal, 2.ª edição, Tomo I, Barcelona: Bosh, 2001. Correia, Eduardo, Direito Criminal, Reimpressão, Vol. I, Coimbra: Almedina, 2008. —. Direito Criminal , Reimpressão, Vol II, Coimbra: Almedina, 2008. Correia, Eduardo Henriques da Silva, A teoria do concurso em Direito Criminal, Coimbra: Livraria Almedina, 1983. Costa, José de Faria, Noções fundamentais de Direito Penal, 4.ª edição, Coimbra: Coimbra Editora, 2015. Dias, Augusto Silva, Crimes e contraordenações fiscais, Vol. II, em Direito penal económico e europeu - Textos Doutrinários , Coimbra: Coimbra Editora, 1999. Dias, Augusto Silva, Direito penal económico e europeu - Textos Doutrinários, Vol. II, Coimbra: Coimbra Editora, 1999. Dias, Jorge Figueiredo, Direito Penal: Parte Geral, 2.ª edição, Tomo I, Coimbra: Coimbra Editora, 2012. Dourado, Ana Paula, Direito Fiscal, Coimbra: Almedina, 2015. Ferreira, Manuel Cavaleiro de, Lições de Direito Penal Português: Parte Geral, Coimbra: Almedina, 2010. Filippo, Luciano Gomes, Consentimento, eficiência e eficácia nos sistemas fiscais, Vol. I, em Lições de Fiscalidade , de João Ricardo Catarino e Vasco Branco Guimarães (coord.), Coimbra: Almedina, 2015. Gaffuri, Gianfranco, Diritto Tributario: Parte Generale e Parte Speciale, 6.ª edição, Padova: CEDAM, 2009. Gomes, Nuno de Sá, Evasão fiscal, infracção fiscal e processo penal fiscal, 2.ª edição, Lisboa: Rei dos Livros, 2000. —. Manual de Direito Fiscal, Vol. II, Lisboa: Centro de Estudos Fiscais, 1996. —. Manual de Direito Fiscal, 11.ª edição, Vol. I, Lisboa: Rei dos Livros, 2000. Gonçalves, M. Maia, Código Penal Português, 18.ª edição, Coimbra: Almedina, 2007. Hensel, Albert, Derecho tributario, Traduzido por Andrés Báez Moreno e María Luisa GonzálezCuéllar Serrano e Enrique Ortiz Calle, Madrid: Marcial Pons, 2005. 130 Jakobs, Gunther, Estudios de Derecho Penal, Traduzido por Enrique Peñaranda Ramos e Carlos J. Suárez González e Manuel Cancio Meliá, Madrid: Editorial Civitas, S. A., 1997. Jescheck, Hans-Heinrich, Tratado de Derecho Penal, 4.ª edição, Traduzido por José Luis Manzanares Samaniego, Granada: Editorial Comares, 1993. Lago, Miguel Ángel Matínez, Leonardo García de la Mora e José Manuel Almudi Cid, Lecciones de Derecho Financiero y Tributario, 12.ª edição, Iustel, 2016. Leal-Henriques, Manuel de Oliveira e Manuel José Carrilho de Simas Santos, Código Penal Anotado, Vol. I, Lisboa: Rei dos Livros, 2002. Leal-Henriques, Manuel e Manuel Simas Santos, Noções elementares de Direito Penal, 2.ª edição, Lisboa: Rei dos Livros, 2003. Leite de Campos, Diogo e Mônica Horta Neves Leite de Campos, Direito Tributário, Coimbra: Almedina, 1996. Lexit. Códigos Anotados & Comentados. Justiça Tributária (LGT/CPPT/RGIT/RCPITA/RAT/LPFA), Vol. III, O Informador Fiscal - Edições Técnicas, Lda, 2018. Lexit: Códigos Anotados & Comentados: LGT, Ginocar Produções, 2015. Luca, Gianni de, Diritto Tributario, 23.ª edição, Napoli: Simone, 2009. Machado, J. Batista, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, 13.ª reimpressão, Coimbra: Coimbra Editora, 2002. Machado, Jónatas E.M. e Paulo Nogueira da Costa, Manual de Direito Fiscal, Coimbra: Almedina, 2016. Marques, Paulo, Elogio do Imposto, Coimbra: Coimbra Editora, 2011. —. Infracções Tributárias, Vol. I, Lisboa: Ministéro das Finanças e da Admnistração Pública, Direcção-Geral dos Impostos (Centro de Formação), 2007. Martínez, Soares, Direito Fiscal, 10.ª edição, Coimbra: Livraria Almedina, 2000. Mazzocchi, Stefano, Lineamenti di Diritto Tributario, Milano: Giuffré Editore, 2015. Mezger, Edmund, Tratado de Derecho Penal, Traduzido por Jose Arturo Rodriguez Muñoz, Vol. I, Madrid: Editorial Revista de Derecho Privado, 1957. Mita, Enrico de, Principi di Diritto Tributario, 4.ª edição, Milano: Giuffrè Editore, 2007. Nabais, José Casalta, Direito Fiscal, 7.ª edição, Coimbra: Almedina, 2012. Paiva, Carlos, Das infrações fiscais à sua perseguição processual, Coimbra: Almedina, 2012. Pereira, Manuel Henrique de Freitas, Fiscalidade, 5.ª edição, Coimbra: Almedina, 2014. Queralt, Juan Martin, Carmelo Lozano Serrano e Francisco Poveda Blanco, Derecho Tributario, 11.ª edição, Navarra: Editorial Azanzadi, 2006. Ramírez, Juan Bustos, Manual de Derecho Penal, 4.ª edição, Barcelona: PPU, 1994. Rocha, Joaquim Freitas da, Lições de Procedimento e Processo Tributário, 6.ª edição, Coimbra: Almedina, 2018. —. Direito pós-moderno, patologias normativas e protecção da confiança , (2010). Disponível em http://hdl.handle.net/1822/35602 (consultado pela última vez em 07/04/2019). Rocha, Joaquim Freitas da, e Hugo Flores da Silva, Teoria geral da relação jurídica tributária, Coimbra: Almedina, 2017. Rosa, Manuel Cortes, Natureza jurídica das penas fiscais, Vol. II, em Direito penal económico e europeu - Textos Doutrinários, Coimbra Editora, 1999. Roxin, Claus, Derecho penal: parte general, Reimpressão, Traduzido por Diego Manual Luzon Pena e Miguel Diaz y Garcia Conlledo e Javier de Vicente Remesal, Madrid: Civitas, 2008. —. Derecho Penal: Parte General, Tomo II, Traduzido por Tradução de Diego-Manuel Luzón Peña e José Manuel Paredes Castañón e Miguel Díaz y Garcia Conlledo e Javier de Vicente Remesal, Madrid: Civitas, 2014. Royo, Fernando Pérez, Derecho Financiero y Tributario. Parte General, 20.ª edição, Navarra: 131 Civitas, 2010. Russo, Pasquale, Guglielmo Fransoni e Laura Castalldi, I stituzioni di Diritto Tributario , Milano: Giufffrè Editore, 2014 Santos, André Teixeira dos, O crime de fraude fiscal, Coimbra: Coimbra Editora, 2009. Silva, Germano Marques da, Direito Penal Português: Parte Geral, Vol. I, Lisboa: Verbo, 1997. —. Direito Penal Português, 2.ª edição, revista e atualizada, Vol. II, Lisboa: Editorial Verbo, 2005. —. Direito Penal Tributário, Lisboa: Universidade Católica Editora, 2009. —. Direito Penal Português: Teoria do crime. 2.ª edição, Lisboa: Universidade Católica Editora, 2015. Silva, Isabel Marques, Regime Geral das Infracções Tributárias, 2.ª edição, Coimbra: Almedina, 2007. Sousa, Jorge Lopes e Manuel Simas Santos, Regime Geral das Infrações Tributárias: anotado, 4.ª edição, Lisboa: Áreas Editora, 2010. Sousa, José Alfredo de, Direito Penal Fiscal - uma prospectiva, Vol. II, em Direito penal económico e europeu - Textos Doutrinários , Coimbra: Coimbra Editora, 1999. Sousa, Luís dos Milagres e, Fraudes tributárias e o crime tributário continuado, Coimbra: Almedina, 2010. Sousa, Susana Aires de, Os crimes fiscais, Reimpressão, Coimbra: Coimbra Editora, 2009. Teixeira, António Braz, Princípios de Direito Fiscal, Vol. II, Coimbra: Almedina, 1986. Tinelli, Giuseppe, Instituzioni di Diritto Tributario, 2.ª edição, Padova: CEDAM, 2007. 132 Jurisprudência citada Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo. Processo n. º 0164A/04 (Supremo Tribunal Administrativo, 13 de novembro de 2007). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 15/05/2019). —. Processo n.º 0764/11 (Supremo Tribunal Administrativo, 28 de setembro de 2011). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 15/05/2019). Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça . Processo n.º156/00.2IDBRG.S1 (Supremo Tribunal de Justiça, 06 de maio de 2005). Disponível em Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 16/10/2019). —. Processo n.º 2538/05 (Supremo Tribunal de Justiça, 16 de novembro de 2005). Disponível em http://www.pgdlisboa.pt/jurel/stj_busca_processo.php?buscaprocesso=n.%BA%202538 /0&seccao=3 (consultado pela última vez em 23/06/2019). —. Processo n. º 07A760 (Supremo Tribunal de Justiça, 27 de março de 2007). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 15/05/2019). —. Processo n.º 4080/07. (Supremo Tribunal de Justiça, 15 de maio de 2008). Disponível em https://dre.pt/web/guest/pesquisa-avancada/- /asearch/249217/details/maximized?search=Pesquisar&emissor=Supremo+Tribunal+d e+Justi%C3%A7a&print_preview=print-preview&perPage=100&types=JURISPRUDENCIA (consultado pela última vez em 26/08/2019). —. Processo n.º 8/2010 (Supremo Tribunal de Justiça, 23 de outubro de 2010). Disponível em Disponível em https://dre.pt/pesquisa-avancada/- /asearch/342118/details/maximized?search=Pesquisar&emissor=Supremo+Tribunal+d e+Justi%C3%A7a&print_preview=print-preview&perPage=50&types=JURISPRUDENCIA (consultado pela última vez em 16/10/2019). —. Processo n.º 2910/14.9TTLSB.L2.S1 (Supremo Tribunal de Justiça, 16 de novembro de 2017). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 29/04/2019). —. Processo n.º 1668/15.9T8PVZ.P1.51 (Supremo Tribunal de Justiça, 24 de janeiro de 2019). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 29/04/2019). Acórdão do Tribunal Constitucional n. º 128/2009. (Tribunal Constitucional, 24 de abril de 2009). Disponível em https://dre.pt/pesquisa/-/search/2293181/details/maximized (consultado pela última vez em 30/04/2009). Acórdão do Tribunal Constitucional n. º 413/2014 . (Tribunal Constitucional, 26 de junho de 2014). Disponível em https://dre.pt/pesquisa/-/search/25345583/details/maximized (consultado pela última vez em 30/04/2019). Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra . Processo n.° 370/06.7TACBR.C1 (Tribunal da Relação de Coimbra, 26 de janeiro de 2011). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 22/04/2019). —. Processo n.º 11767/04.7TDLSB.C2 (Tribunal da Relação de Coimbra, 21 de setembro de 2011). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 28/07/2019). —. Processo n.º 225/12.6TAACN.C1 (Tribunal da Relação de Coimbra, 17 de dezembro de 2014). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 16/10/2019). —. Processo n.º 90/14.9TAMGL.C1 (Tribunal da Relação de Coimbra, 03 de fevereiro de 2016). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 16/10/2019). —. Processo n.º 41/14.0TACVL.C1 (Tribunal da Relação de Coimbra, 01 de agosto de 2016). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 16/10/2019). Acórdão do Tribunal da Relação de Guimarães . Processo n.º 1011/05-1 (Tribunal da Relação de Guimarães, 17 de agosto de 2006). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela 133 última vez em 16/10/2019). Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa . Processo n.º 8561/00.8TDLSB.L1-9 (Tribunal da Relação de Lisboa, 18 de fevereiro de 2010). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 27/07/2019). —. Processo n.º2191/08.3TDLSB-A.L1-3 (Tribunal da Relação de Lisboa, 24 de fevereiro de 2010). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 23/06/2019). Acórdão do Tribunal da Relação do Porto. Processo n.º 343/05.7TAVNF.P1 (Tribunal da Relação do Porto, 27 de maio de 2009). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 27/07/2019). —. Processo n.º 71/09.4IDPRT.P1 (Tribunal da Relação do Porto, 14 de novembro de 2012). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 03/07/2019). —. Processo n.º 127/06.5IDBRG.P1 (Tribunal da Relação do Porto, 21 de março de 2013). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 16/10/2019). —. Processo n.º 3216/12.3IDPRT.P1 (Tribunal da Relação do Porto, 26 de dezembro de 2014). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 16/10/2019). —. Processo n.º 281/16.8T9VFR.P1. (Tribunal da Relação do Porto, 11 de janeiro de 2017). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 15/08/2019). —. Processo n.º 470/09.1TAFLG.P1 (Tribunal da Relação do Porto, 28 de setembro de 2016). Disponível em http://www.dgsi.pt (consultado pela última vez em 22/04/2019).