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Trabajo Fin de Grado Competencia fiscal en el modelo autonómico español Un análisis comparativo de los principales impuestos a través de las diferentes Comunidades Autónomas Autor/es Mª Pilar Lafuente Adiego Director/es Julio López Laborda Facultad de Economía y Empresa 2014 2 Competencia fiscal en el modelo autonómico español Mª Pilar Lafuente Adiego Resumen: El trabajo comienza analizando brevemente la descentralización y sus ventajas e inconvenientes. Después, dentro de este marco teórico se centra en la competencia fiscal como consecuencia más relevante de la descentralización y sus efectos positivos y negativos. En la segunda parte del trabajo se explica el modelo de autonomías y se aplica esta teoría al modelo autonómico español. También se realiza un análisis comparativo de los principales impuestos cedidos. Este análisis tiene como objetivo analizar la presencia o no de competencia fiscal en el modelo de comunidades autónomas en los impuestos sobre la renta, patrimonio, sucesiones, hidrocarburos, juego y sociedades. Por último, se estudia el efecto de la competencia fiscal sobre los individuos en España y los posibles métodos correctivos por parte del gobierno central para terminar con esta sin necesidad de un cambio de modelo. Abstract: This paper begins by briefly reviewing the decentralization process: its advantages and disadvantages. Then, it is focused on the main consequence of decentralization - fiscal competence - and its positive and negative effects. In the second part of the paper the autonomous Spanish model is explained and the previous theory is applied to it. A comparative analysis is carried out for the most important decentralized taxes along the different communities. The aim of this analysis is to find the presence of fiscal competence in the Spanish model in heritage, oil, gamble and income and corporation tax. Finally, the effect of fiscal competence on taxpayers in Spain is analyzed and the possible solutions are mentioned. These possible solutions are within the established model, and as such, a system change is not necessary. 3 ÍNDICE 1. Introducción 4 2. Descentralización 4 2.1. Ventajas y desventajas de la descentralización 6 2.2. Criterios para la asignación de impuestos 9 3. La competencia fiscal 10 3.1. Cómo se produce, actuación de los gobiernos subcentrales y consecuencias 12 3.1.1. Ventajas y desventajas de la competencia fiscal 13 4. El modelo español 14 4.1. El sistema fiscal español 15 4.1.1. El modelo autonómico 16 4.1.2. La descentralización de impuestos 18 5. Análisis de los impuestos 20 5.1. Criterios de asignación de impuestos aplicados al sistema fiscal español 20 5.2. Comparativa de los principales impuestos cedidos a través de las diferentes Comunidades Autónomas 23 5.2.1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 23 5.2.2. Impuesto sobre Patrimonio 28 5.2.3. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones 30 5.2.4. Impuesto sobre Hidrocarburos 32 5.2.5. Impuesto sobre el Juego 35 5.2.6. Impuesto sobre Sociedades 36 5.3. Cómo están afectando estos impuestos al comportamiento de empresas y particulares 38 5.4. Métodos para limitar la competencia fiscal 41 6. Conclusiones 43 7. Referencias 46 Anexos 48 4 1. INTRODUCCIÓN En los últimos años, sobre todo desde el inicio de la crisis, se han hecho más visibles las diferencias interregionales en España provocando que se cuestione la idoneidad del sistema actual. España cuenta con un sistema de descentralización autonómico a medio camino entre el federalismo y en centralismo. Esta ausencia de denominación exacta del modelo autonómico es lo que ha aumentado las voces a favor de los dos sistemas. A pesar de que España se encuentra más cerca de la descentralización completa que del centralismo, algunos sectores nacionalistas no se dan por conformes y exigen más autonomía al gobierno central. Otros, sin embargo, ven esta autonomía como la causante de las diferencias autonómicas, al acusar a algunas Comunidades Autónomas de realizar competencia fiscal en perjuicio de otras. En su opinión, esta competencia proviene tanto del lado de los ingresos, con la fijación de tipos más bajos, como del lado de los gastos, a través de una prestación de mayor calidad en determinados servicios (más acusada desde la descentralización de educación y sanidad). Este trabajo se centrará en el lado de los ingresos de las autonomías. El objetivo de este estudio es el análisis de la normativa fijada por las diferentes Comunidades Autónomas en sus principales impuestos para analizar la presencia o no de una posible competencia fiscal y, en el caso de que la hubiera, sus posibles consecuencias en el comportamiento de individuos y empresas. Para ello empezaremos analizando en que consiste la descentralización estatal y sus posibles ventajas y desventajas. Dentro de las consecuencias de la descentralización se halla la competencia fiscal. Siendo este el tema que nos ocupa, dedicaremos un apartado a su estudio y funcionamiento, analizando las actuaciones de los gobiernos subcentrales y sus consecuencias. Después de este análisis teórico, en la segunda parte del trabajo, nos enfocaremos en el caso español. Primero explicaremos el modelo instaurado en España y cómo se ha llevado a cabo la descentralización. Tras esta visión general se analizarán los impuestos para comprobar su adecuación a la teoría pública. Por último, se realizará un análisis detallado de los principales impuestos autonómicos centrándonos en la posibilidad de competencia fiscal y su realización o no por parte de las autonomías. En el caso de los impuestos en los que se hallara competencia fiscal se pasaría a estudiar su efecto en el comportamiento de los individuos y empresas. Concluyendo este estudio se verán los posibles métodos del gobierno central para corregir las ineficiencias del sistema autonómico sin incurrir en un cambio radical de modelo. 2. DESCENTRALIZACIÓN La descentralización, se puede definir en términos generales como un proceso de transferencias de competencias y recursos desde la administración central hacia las administraciones subnacionales: estatales y municipales en los países federales, y regionales y locales en los países constitucionalmente unitarios. Para ello, la descentralización requiere que el país sea dividido territorialmente en unidades inferiores, cada una con sus correspondientes gobiernos regionales y/o locales y estrechamente relacionados con la unidad superior o gobierno central (ASIP, 2014). El tamaño óptimo de estas regiones puede variar dependiendo de los servicios que se quiere prestar, no 5 siendo, por lo tanto, igual para todas las naciones y habiendo diferentes grados de gobiernos subcentrales. Esta descentralización puede ir acompañada o no de autoridad legislativa para fijar sus propias tarifas o modificar los impuestos otorgados. Los diferentes grados de descentralización, así como el tamaño de las regiones, varían a través de los países ya que el correcto grado depende de las características políticas, económicas e institucionales de la nación en la que se aplique. En la actualidad, la mayoría de los países europeos aplica cierto grado de descentralización. Este proceso de descentralización comenzó en Europa a finales de la década de los cuarenta tras la Segunda Guerra Mundial y se ha producido progresivamente en multitud de países. Los primeros en aplicarlos fueron Alemania e Italia al ser los más damnificados por la guerra, pero lo hicieron de dos formas diferentes. En Alemania se instauró un modelo federal basado en la división de la nación en Landers (estados), en Italia, sin embargo, se hizo con una tendencia más regional (Carrión, 2004). Esta tendencia de descentralización en Europa continuó durante los años setenta y ochenta con Francia, Inglaterra y España; en esta última se realiza a través de la división en comunidades autónomas con identidad histórica, cultural y lingüística. Cada país de los mencionados ha seguido un ritmo y forma diferente en este proceso. El único factor común a todos ellos es que el mayor peso de la descentralización es dado a un nivel intermedio de gobierno. Estos sistemas de gobierno no están totalmente consolidados en la mayoría de los casos, solo algunos países como Alemania (Landers) o Suiza (cantones) tienen totalmente instaurado su modelo. A pesar de su implantación en la mayoría de los países, sigue existiendo un debate abierto sobre la conveniencia o no de la descentralización en los estados. Esta descentralización de responsabilidades y toma de decisiones en el sector privado es comúnmente aceptada y está demostrada como una de las mejores formas de gestión, pero las opiniones políticas y los trade-off que provoca en el sector público entre los objetivos de eficiencia y equidad han creado cierta controversia sobre su conveniencia y efectividad. Se considera un país equitativo aquel en el que todas las personas son tratadas por igual sin importar en que parte de la nación residan (Principle of National Treatment) y eficiente cuando la intervención del estado es neutral, es decir, no distorsiona el comportamiento de los individuos o empresas. Estos objetivos del estado deben conseguirse a través de las principales funciones asignadas a él. Musgrave resumía estas funciones en tres: distribución, asignación y estabilización. El objetivo de la función de distribución es compensar las desigualdades estructurales entre regiones. La asignación está relacionada con la característica espacial de los bienes públicos, por la cual existe una razón para que la provisión de estos se realice a distintos niveles de gobierno, tratando de establecer un patrón eficiente de los recursos. Por último, la función de estabilización trata de cubrir los objetivos de tipo macroeconómico como una tasa de crecimiento asociada a un alto nivel de empleo (Capó Parrilla, 2008). El grado de descentralización correcto, por lo tanto, dependerá del peso que el país quiera dar a sus principales objetivos de eficiencia y equidad (redistributiva), conseguidos a través de las tres funciones ahora mencionadas. El modelo y la forma de aplicar estas funciones variarán entre un sistema más federal o unitario. 6 Lo que caracteriza a un modelo federal, como por ejemplo el alemán, es la descentralización en la toma de decisiones, ya que su autoridad no se limita a la administración y los diferentes niveles de gobierno tienen autoridad legislativa sobre los gastos e impuestos que les han sido asignados. Uno de los mayores problemas sobre la descentralización es el llamado “assignment problem”, que hace referencia a cuanto poder debería ser transferido a las administraciones menores y sobre que materias (Shah & Boadway, 2009). Cuando se habla del “assignment problem” también se tienen en cuenta las funciones del estado nombrados por Musgrave, dado que para llevarlas a cabo no todas las competencias pueden ser descentralizadas o no deberían serlo. Por ejemplo, cumpliendo la función de asignación no se deberían descentralizar las materias que afectan a la nación en su conjunto como la defensa nacional o las relaciones internacionales. Las materias que están muy ligadas a shocks económicos y que pueden afectar a las finanzas del gobierno durante una crisis, deben de ser descentralizadas siguiendo la función de estabilización, y de acuerdo a esta, es preferible que se mantengan en el nivel central. Por otro lado, siguiendo la función de asignación, también existen motivos para descentralizar los elementos con un claro matiz local, dada su dificultad de gestión por parte del gobierno central o los costes de supervisión relacionados con este nivel. En este escenario nos encontramos principalmente con los asuntos locales como la prestación de servicios de ámbito local (recogida de basuras, alumbrado) o el impuesto sobre la propiedad. Estos impuestos suelen coincidir además con los que menos ineficiencias crean. 2.1. Ventajas y desventajas de la descentralización Como ya se ha mencionado en el apartado anterior el tema de la descentralización ha creado mucha controversia en algunos países, existiendo en algunos de ellos dos corrientes claramente opuestas. La principal razón de esta controversia es que un modelo de nación federal o descentralizada puede ocasionar diferencias en la equidad o eficiencia entre regiones. Los principales opositores de la descentralización se basan en estas diferencias para defender su punto de vista sin fijarse en los beneficios que conlleva. En esta sección vamos a analizar las principales ventajas y desventajas y como pueden ser corregidas estas en cierta medida. Para ello hay que hacer una diferenciación de las ventajas o desventajas que provienen por el lado del gasto y las que lo hacen por el lado de los ingresos. El aspecto negativo más obvio de la descentralización cuando se analiza es que algunas regiones podrían disponer de una mayor capacidad que otras para proveer ciertos servicios. Ofreciendo mayor cantidad de ellos o una mejor calidad. Las diferencias en la prestación de servicios podrían afectar a la equidad del país, teniendo los habitantes de algunas regiones mayores beneficios fiscales netos derivados de su contribución. Las diferencias en las capacidades pueden ser originadas por dos causas diferentes. Por un lado se encuentran las diferencias en la recaudación mediante impuestos o una mayor eficiencia en la gestión de algunos servicios. La primera está relacionada con la parte de los ingresos del estado y sería causada por unos mayores tipos impositivos o una mayor 7 base sobre la que se aplican estos. Sobre esta causa se sustenta la llamada competencia fiscal, en la que nos centraremos luego, que se produce cuando las regiones fijan diferentes tipos impositivos para aumentar su recaudación o atraer una mayor base. La segunda causa, en cambio, viene por la parte del gasto y está relacionada con diferencias en la demografía de la población o la geografía de la región. La demografía afecta ya que en una región en la que el número de beneficiarios es muy elevado respecto al número de contribuyentes el coste por persona es muy elevado, la geografía aumentaría los gastos de forma directa ya que en regiones con una geografía complicada la prestación de algunos servicios y su ejecución elevaría los gastos en comparación con otras regiones. Un posible método correctivo viene por el lado de los ingresos. Para corregir las ineficiencias en las diferencias en los Beneficios Fiscales Netos (NFB) el estado puede aplicar un modelo de transferencias. Las transferencias, diseñadas con el propósito de alcanzar la equidad pueden provenir de dos fuentes diferentes: del estado central o de las regiones con una mayor capacidad de recaudación, siendo en ambos casos receptoras las regiones más desfavorecidas (las de menor capacidad de recaudación). Las transferencias son realizadas de varias formas. Por un lado se encuentran las transferencias que tienen fijadas de antemano el propósito al que deben ser dirigidas y son repartidas en la cuantía necesaria para llevarlo a cabo. Y por el otro, existen las transferencias cuyo fin es igualar la cantidad monetaria recibida por cada habitante dentro del estado central. Las transferencias en las que se impone el objetivo al que debe ser destinado el dinero y como usarlo, tienen como meta reducir los comportamientos de búsqueda de rentas o rent-seeking. Se entiende como búsqueda de rentas los comportamientos que están destinados a obtener ingresos mediante la manipulación política de aspectos económicos. Aplicado al escenario de descentralización en el que nos encontramos, podría decirse cuando los gobiernos subcentrales intentan atraer más recursos del gobierno central manipulando los elementos a su alcance. Una forma de manipulación seria el gasto indebido de recursos con el fin de atraer transferencias, sin compensación, de bienes y servicios por parte del gobierno central como resultado a una decisión política favorable a sus intereses (Johnson, 2005). Un ejemplo sería la bajada de tipos impositivos sabiendo que la falta de ingresos será suplida por el gobierno central mediante transferencias procedentes de otras regiones o niveles de gobiernos. Por ello el sistema correctivo de transferencias debe ser usado cautelosamente, a pesar de que, con un correcto comportamiento por parte de los implicados, sea uno de los más efectivos a la hora de corregir ineficiencias. Otro problema que puede surgir cuando el gobierno central interviene para ayudar a los gobiernos subcentrales en sus problemas de financiación es el denominado “soft budget constraint”. Esto se produce cuando las jurisdicciones saben que si alcanzan presupuestos que afecten a su solvencia serán rescatadas con fondos centrales. El principal motivo de este rescate es que en caso de que una región fallara esta afectaría automáticamente al resto de regiones y a la credibilidad del estado central. El gobierno regional, al igual que el central, puede incurrir en un problema presupuestario por tres razones: un gasto excesivo, una falta de ingresos o ambos. El problema presupuestario puede ocurrir de manera coyuntural en un momento determinado (una recesión) o por una mala gestión del gobierno (por motivos políticos, 8 por ejemplo). En el caso de los motivos políticos la mala gestión puede ser de manera intencionada, al igual que en la búsqueda de rentas antes mencionada. Los objetivos de equidad y eficiencia no son los únicos a los que hace frente un gobierno electo, también tienen un tercer objetivo relacionado con el ámbito político, la reelección. Este tercer objetivo hace que el gobierno pierda su carácter neutral para convertirse en un proceso donde imperan las ambiciones y deseos de los agentes implicados (Villamarín, 2003). Provocando fluctuaciones cíclicas en la economía que coinciden con los ciclos políticos en el gobierno. Estos ciclos son explicados mediante la Teoría de la Elección Publica (Public Choice Theory). Los agentes utilizan la economía para adquirir popularidad, por ejemplo, bajando impuestos o aumentando el gasto público. Como se puede apreciar, las variables relacionadas con el aumento de votantes son las mismas que ocasionan problemas presupuestarios. Estos problemas presupuestarios en un gobierno central podrían ser graves, pero en uno subcentral no les afectan directamente. Los gobernantes saben que en caso de que ocurrieran, el gobierno central intervendría prestándoles la ayuda necesaria para que no se extendieran al resto de la nación. Una posible manera de reducir este problema en el caso coyuntural es fomentar los acuerdos entre diferentes gobiernos para compartir los gastos derivados de la prestación de algunos servicios. Un modelo federal en el que los diferentes estados comparten riesgos o gastos sirve para amortiguar el impacto de una recesión. Habitualmente en la división territorial de una nación no solo se atiende a razones económicas, también a razones culturales o idiosincrásicas, esto provoca que cada región este enfocada a un sector diferente de la economía o que posea unas características diferentes de población. Esta diferencia en las características incrementa las posibilidades de que en caso de crisis unas regiones se vean mucho más afectadas que otras. Si nos fijamos en el caso de España durante la reciente crisis se puede apreciar como unas regiones han sido mucho más afectadas que otras debido a las diferencias económicas o socioculturales. Si atendemos a los datos de la Encuesta de Población Activa (EPA) se puede observar que la media nacional de la tasa de paro es del 24,47% 1 . Analizando esta misma variable en las diferentes Comunidades Autónomas se observa que todas las que tienen tasas de paro más bajas como País Vasco (16,13), Navarra (15,88) o La Rioja (17,66) se encuentran al norte y en la misma zona, siendo el sur la parte más perjudicada con comunidades como Andalucía (34,74) o Extremadura (29,43) . Esta es una evidencia empírica de por qué el subsidio por desempleo debe ser un asunto controlado por el gobierno central, de otro modo en el caso de España esta variable ocasionaría unas graves diferencias entre regiones, suponiendo un serio problema para las zonas del sur. En cambio, estando centralizado, unas regiones son receptoras de fondos centrales e interregionales mientras que otras son las que lo financian. En el caso del subsidio de desempleo lo que comparten las regiones más que un gasto es un riesgo, al ser centralizado se aseguran que en caso de ser ellas las más afectadas no les faltarán recursos para pagar las prestaciones por desempleo. Los gastos suelen ser compartidos cuando el servicio que va a ser prestado produce externalidades positivas o spillovers también en las regiones colindantes. En el caso de una carretera que mejorara la comunicación entre ciudades de comunidades diferentes, por ejemplo, las regiones cercanas a la que produce la inversión se verían beneficiadas sin haber colaborado. En 1 Datos correspondientes al segundo trimestre del 2014 (INE, 2014) 9 estos casos algunos gobiernos subcentrales no están dispuestos a ser los que financian el proyecto al ver que los habitantes de otros lugares se beneficiarían sin haberlo pagado actuando como como free riders. Para que este tipo de infraestructuras se lleven a cabo muchas veces el gobierno ofrece subvenciones a los gobiernos involucrados para que realicen el proyecto mediante costes compartidos. Esta medida, sin embargo, es a veces criticada al ser considerada que altera la independencia en la toma de decisiones de los gobiernos estatales. Cuando se habla de externalidades no todas son positivas como en el caso mencionado. Algunas decisiones pueden conllevar externalidades negativas para las regiones colindantes al producir una relocalización de factores o distorsiones en el consumo. Esto se produce en los casos que, como hemos mencionado antes, los gobiernos subcentrales modifican sus tipos impositivos o sus gastos para atraer riqueza de otros países, es decir, realizan competencia fiscal. La relocalización se produce cuando la base es móvil y se guía buscando unos mayores beneficios fiscales netos. La alteración en las pautas de consumo se produce cuando las regiones son pequeñas y es posible el traslado a otras para beneficiarse de unos menores precios. Además esta con el actual incremento de la venta por internet se ha visto muy afectada y es la causante de que los tipos sobre el consumo traten de ser armonizados entre regiones por el gobierno central. Tras analizar las ventajas y desventajas de la descentralización el siguiente paso es buscar las condiciones que deben darse en los impuestos para ser descentralizados obteniendo el mayor beneficio posible. 2.2. Criterios para la asignación de impuestos Las posibles ineficiencias del estado nombradas en el apartado anterior dependen en gran medida de los impuestos que se descentralizan y de la forma en la que se hace, por ello esta decisión es vital a la hora del proceso de descentralización de un país. Boadway and Shah (2009) plantean varios criterios para la asignación de impuestos basados en las funciones del estado de Musgrave. Ya se ha visto que una base imponible móvil puede causar una relocalización de factores al trasladarse esta de una región a otra para obtener unas mayores ventajas fiscales. Por esa razón los impuestos con bases inmóviles son los más propensos a ser descentralizados. Un claro ejemplo de ello son los impuestos sobre la propiedad. Los impuestos son transferidos a diferentes niveles dependiendo de su facilidad de gestión o supervisión. Los impuestos difíciles de administrar y fáciles de evadir deberían conservarse en el nivel central al disponer este de más medios para controlarlos. Sin embargo, en algunos impuestos se dan las características contrarias, haciendo muy costosa para el gobierno central su supervisión. En el caso de los impuestos directamente relacionados con un gasto ambas partes (recaudación y gasto) deberían estar asignadas al mismo nivel. De esta manera es más sencillo para el órgano gestor del impuesto adaptarlo a las exigencias del gasto y controlarlo, abaratando costes burocráticos y mejorando la eficiencia de la administración. Los impuestos más importantes para la redistribución deberían ser centrales, ya que están enfocados a conseguir el otro objetivo del estado, la equidad. En este grupo se incluyen 16 y como pueden llevar a cabo la competencia fiscal. Seguidamente se analizarán los principales impuestos descentralizados por el gobierno español y como han modificado las autonomías su normativa dentro de su capacidad para atraer riqueza a sus regiones. 4.1.1. El modelo autonómico Como ya se ha mencionado antes, durante el proceso de descentralización español cada Comunidad Autónoma podía incluir la lista de competencias asumidas en cada caso, la cual no tenía por qué coincidir con las asumidas por las demás comunidades. Esta lista debía ir en concordancia a dos requisitos todavía vigentes. El primero es que los usuarios de los servicios públicos no deben sufrir cambios en el nivel de provisión debido a la trasmisión de la competencia del gobierno central al regional. Esto requiere la transferencia de todos los recursos humanos y materiales usados y requeridos para ese servicio del gobierno central al regional. El segundo, es que la suficiencia financiera para ambos niveles debe estar asegurada y los incrementos en el gasto público deben ser evitados. Se debe, por lo tanto, eliminar del presupuesto del gobierno central la misma cantidad recibida por la comunidad autónoma para el desarrollo de la misma (Lopez Laborda & Monasterio Escudero, 2006). Esta libertad a la hora de asumir responsabilidades por parte de las comunidades ha hecho que a pesar de que todas tienen las mismas instituciones varíen en sus competencias. Por otro lado el cumplimiento de estos requisitos y la importancia de algunas transferencias ha hecho que haya diferentes tipos de transmisiones de competencias. Por un lado existen las competencias exclusivas del gobierno central o autonómico y por otro, las competencias en las que ambos niveles de gobierno participan en su gestión (Cuadro 4.1). -Competencias exclusivas: Son las que facultan al Estado Nacional o a las Comunidades Autónomas a ejercer todos los poderes sobre la materia que caiga bajo su órbita: dictar leyes y reglamentos, establecer los regímenes de sus empleados y funcionarios, dirigir y aprobar sus gestiones, etc. -Competencias compartidas o concurrentes: La competencia será concurrente cuando el Estado puede aprobar una ley básica o de líneas generales y las Comunidades Autónomas pueden dictar legislaciones de desarrollo y tienen, además, la facultad de dictar los reglamentos y efectuar la ejecución de la función pública respectiva. En cambio, en el caso de las competencias compartidas, toda la legislación, reglamentación y normativa en general sobre el tema corresponde al Estado, mientras que la tarea de las Comunidades Autónomas se limita a todo lo relativo a la ejecución. Para la correcta ejecución de estas competencias las comunidades autónomas constan de un sistema de financiación propio. Este sistema de financiación no es igual en todas las comunidades sino que coexisten dos modelos de financiación diferentes: el régimen común y el régimen foral. 17 Cuadro 4.1. Competencias de las CCAA y su forma de descentralización. Competencias exclusivas de las CC.AA Competencias concurrentes Competencias compartidas Competencias exclusivas del nivel central Instituciones autonómicas Ordenación general de la economía Legislación laboral Defensa y fuerzas armadas Agricultura y ganadería Educación Legislación mercantil y penitenciaria Relaciones internacionales Turismo Régimen local Propiedad intelectual e industrial Nacionalidad Asistencia y servicios sociales Sanidad Legislación sobre productos farmacéuticos Comercio exterior y régimen aduanero Caza y pesca Crédito y Cajas de ahorro Sistema monetario Comercio y consumo Administraciones públicas y funcionarios Ordenación del crédito, banca y seguros Industria Medio ambiente Hacienda general Urbanismo y vivienda Medios de comunicación Infraestructuras de ámbito estatal Infraestructuras de ámbito regional Fuente: Aja, 1999 El diseño del sistema común fue originalmente establecido por la Ley Orgánica de Financiación de las Comunidades Autónomas en 1980 (LOFCA) que fue más tarde reformada en 2001. En esta ley se establecen los principios básicos del régimen común. En el régimen común las comunidades tienen sus propios impuestos o impuestos cedidos (ej. Impuesto de sucesiones). Con estos impuestos llevan a cabo las competencias asignadas en sus estatutos. Sin embargo estos ingresos son insuficientes, cubriendo solo un 60 por ciento de sus gastos, el otro 40 por ciento lo obtienen mediante transferencias realizadas por el estado central. El régimen foral aplicado a Navarra y País Vasco difiere del anterior. Está regido por la Ley del Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra y la Ley del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco. Por ello los impuestos allí recaudados son llamados convenidos y concertados respectivamente. Estas leyes conceden mucha mayor autonomía fiscal que la del régimen común. Las regiones forales recaudan todos los impuestos realizando después una transferencia al estado central. Esta transferencia recibe el nombre de aportación en Navarra y cupo en Álava, Guipúzcoa y Vizcaya. Este tipo de financiación autonómica conlleva ciertas ventajas para los habitantes de estas regiones, que reciben del gobierno más recursos por habitante que las demás comunidades autónomas. A su vez, dentro del régimen común, Canarias posee un régimen económico y fiscal especial por razones históricas y geográficas, que se ha regulado teniendo en cuenta las disposiciones de la Unión Europea sobre regiones ultraperiféricas (MinHAP, 2014). 18 Ceuta y Melilla son dos ciudades que participan de la financiación autonómica, de conformidad con sus Estatutos de Autonomía y también del régimen de financiación de las Haciendas Locales. Asimismo, disponen de un régimen de fiscalidad indirecta especial, caracterizado entre otros aspectos porque en su territorio se aplica el Impuesto sobre la Producción, los Servicios y la Importación, en lugar del IVA. Esta financiación y competencias están distribuidas de esta manera en orden a unos principios básicos sobre los que se sustenta el sistema fiscal español recogidos en los artículos 156-158 de la Constitución. El primero de ellos, el de autonomía financiera, supone la libertad de las comunidades para decidir sobre sus gastos e ingresos, aunque no de forma absoluta sino en relación con los demás principios. El segundo hace referencia al principio de solidaridad, se debe intentar conseguir el equilibrio económico adecuado y justo entre las diversas partes del territorio. Los estatutos no deben fomentar sino impedir los privilegios económicos o sociales con el fin de conseguir el principio de igualdad. Por último todas las comunidades deben tener coordinación con la Hacienda Estatal para garantizar la eficacia del funcionamiento del conjunto autonómico español. Tras ver en líneas general el funcionamiento del modelo autonómico español, y las competencias a las que hacen frente las diferentes autonomías, ahora veremos cómo se ha llevado a cabo la descentralización de los impuestos. 4.1.2. La descentralización de impuestos Se han mencionado en el apartado anterior las diversas competencias a las que hacen frente las comunidades autónomas, explicando brevemente su método de financiación, en este apartado nos centraremos más específicamente en la manera en la que el estado español ha descentralizado sus ingresos, los impuestos. Para llevar a cabo los servicios públicos relacionados con las competencias transferidas, las comunidades autónomas tienen su propia financiación. Esta financiación está adaptada de forma que los gastos concuerden con los ingresos, pero al no ser posible en muchas ocasiones, los gobiernos autonómicos deben recibir transferencias desde el estado central. En la actualidad solo dos comunidades autónomas financian íntegramente sus gastos, Madrid y Baleares (López Laborda & Zabalza, 2014) y una lo hace mayoritariamente, Cataluña. El resto de autonomías lo hacen a través de tres sistemas diferentes: transferencias, tributos cedidos y tasas y otros impuestos e ingresos propios. En el año 2011 los ingresos no financieros de las comunidades autónomas estaban repartidos tal que los tributos cedidos suponían un 72,6% (cifra que ha ido aumentando en los últimos años) y las transferencias (tanto de capital como corrientes, condicionadas o incondicionadas) suponían un 22,6% (López Laborda & Zabalza, 2014). Esta repartición de ingresos dejaba en claro segundo plano a las tasas autonómicas y otros ingresos suponiendo solo un 4,8% del total. El incremento de los ingresos por parte de los impuestos se ha debido al aumento del porcentaje de participación de las comunidades autónomas (de régimen común) en los tributos cedidos. En la actualidad las Comunidades Autónomas participan en casi todos los impuestos del sistema fiscal español aunque no siempre de igual forma. Los impuestos 19 en España han sido descentralizados hacia las comunidades autónomas de régimen común de distintas formas. En algunos de ellos se han transferido competencias de gestión y normativas, en otros solo normativas y en otros los gobiernos autonómicos no tienen ningún tipo de competencias pero son receptores de una parte de la recaudación. Si nos fijamos en el Cuadro 4.2 3 se puede ver un breve resumen de la descentralización de los principales impuestos a las autonomías de régimen común. Algunos impuestos han sido totalmente transferidos a las comunidades como el de Patrimonio y Sucesiones y Donaciones. Aunque en ambos casos las comunidades tienen competencias de gestión y normativa, se puede apreciar en el cuadro como en un caso el gobierno subcentral tiene mayor autonomía que en el otro para modificar los principales elementos del impuesto. De cualquier forma, las modificaciones por parte de las comunidades autónomas se limitan a la cuota tributaria. En el cuadro también aparecen algunos de los impuestos más importantes como el IRPF o el IVA. La gestión de ambos ha sido conservada en el nivel central compartiendo, sin embargo, una parte de la recaudación con las autonomías. En el caso del IRPF estas pueden aplicar un tipo específico de gravamen y ciertas deducciones para su parte de la recaudación, teniendo por lo tanto cierto poder normativo sobre el impuesto. Este límite en el poder normativo del impuesto se debe a que el Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas es el principal instrumento de redistribución nacional de la renta por el lado de los ingresos. El IVA, como se verá más adelante, al ser muy difícil de gestionar y afectar a la movilidad de bienes entre regiones ha mantenido centralizada la gestión y normativa. Uno de los impuestos más importantes tanto por su poder de distorsión como por su poder de recaudación como es el impuesto de Sociedades no aparece en el Cuadro 4.2 al ser totalmente un impuesto central, recibiendo el estado central el 100 por cien de sus ingresos y siendo el único nivel de gobierno competente para su gestión y normativa. En el caso de las comunidades autónomas de régimen foral, sin embargo, esto no ocurre así. La principal diferencia con el régimen común es la gestión de los impuestos. Mientras que en el caso anterior las comunidades no tenían competencias de gestión en algunos casos, en el régimen foral las regiones forales se hacen cargo de la gestión de todos los impuestos recaudados en su territorio. También hay diferencias en la descentralización de las normativas. Las comunidades forales tienen plena competencia para fijar la normativa de algunos impuestos que el resto de las comunidades no poseen (Cuadro 4.3). Esta normativa puede afectar a impuestos clave en la distribución como el IRPF permitiendo una mayor competencia fiscal por parte de estas comunidades que, como luego se verá, están llevando a cabo. Otro impuesto clave a la hora de la competencia fiscal, por su gran movilidad es el de Sociedades, que en el caso de las comunidades forales también esta descentralizado completamente, teniendo estas plena autonomía para la fijación de la normativa. En ambos casos, al ser impuestos claves, una competencia fiscal en estos influye en la recaudación del resto de impuestos. Esta influencia hace que incluso en impuestos sobre los que no tienen competencia normativa como el IVA se vea alterada, como consecuencia, su recaudación 3 Adjunto en los anexos de este trabajo 20 total. Para tratar de evitar una mayor diferencia entre los dos tipos de comunidades, el estado ha impuesto como impedimento la fijación de impuestos a las comunidades que afecten a las libertades de circulación. Las diferencias entre ambos sistemas autonómicos se han ido acortando en los últimos años con el incremento de atribución de competencias normativas a las comunidades de régimen común. En ambos sistemas existen además una serie de impuestos autonómicos propios que las comunidades pueden implementar o no. La importancia de estos impuestos no es muy grande, representando solo un 1 por 100 de los ingresos no financieros de las comunidades pese a haber más de 70 impuestos autonómicos propios diferentes (López Laborda & Zabalza, 2014). 5. ANÁLISIS DE LOS IMPUESTOS 5.1. Criterios de asignación de impuestos aplicados al sistema fiscal español En el apartado anterior se han visto las competencias a las que hacen frente las Comunidades autónomas y de qué manera están repartidas entre los dos niveles principales y las principales formas de financiación de los gobiernos subcentrales. Ahora en este punto se analizarán más profundamente estos impuestos y los criterios seguidos a la hora de la asignación de un impuesto a un nivel de gobierno u otro. En la primera parte de este trabajo se mencionan unos criterios a seguir por un país a la hora de descentralizar los impuestos para intentar que sean los más eficientes posibles causando las mínimas alteraciones y buscando la equidad en todo el territorio. Por ello primero se analizará si el gobierno español ha descentralizado sus impuestos basados en estos criterios a los niveles de gobierno adecuados. El primero de los criterios era el de que los impuestos con bases más móviles eran más difíciles de descentralizar por lo que se deducía que los impuestos sobre bases más inmóviles eran los más recomendados para su cesión a niveles más bajos de gobierno. Este criterio surgía ya que en caso de descentralizar un impuesto con una base móvil lo que se hacía era incentivar a la competencia fiscal, donde los diferentes gobiernos subcentrales variarían sus tipos intentando atraer las bases de otras partes del territorio. En el apartado anterior también se hacía mención de que los impuestos sobre la propiedad eran los menos móviles. En el caso de España se puede apreciar que este criterio se ha tenido en cuenta a la hora de distribuir los impuestos con varios ejemplos. En España todos los impuestos que gravan como capacidad económica el patrimonio han sido transferidos a niveles inferiores de gobierno (autonómico o local). Aunque se ha mencionado que los impuestos sobre la propiedad son menos móviles, esto como se analizará en apartados siguientes no siempre ocurre, se debe diferenciar si el impuesto se paga dónde radica el bien o donde reside el individuo que lo posee. Si atendemos a esta diferencia un mismo bien puede ser una base móvil o inmóvil. Algunos impuestos como el de Sucesiones y Donaciones o el de Patrimonio pertenecen al segundo grupo, es decir, se pagan en el territorio que reside el propietario, y otros impuestos como el de Bienes Inmuebles donde está ubicado el bien. Esta característica del lugar de tributación 21 convierte a los impuestos de Sucesiones y Patrimonio en extremadamente móviles. Un cambio de residencia, efectiva o ficticiamente, bastaría para tributar menos impuestos. El gobierno ha cedido estos impuestos a las Comunidades Autónomas en lugar de a los municipios con el pretexto de controlar estos cambios de residencia, pero de igual forma siguen sucediendo. Por ello, como se verá más adelante, este caso está incumpliendo los criterios de asignación de impuestos. En el caso del IBI, al ser un impuesto totalmente inmóvil y de los que menos competencia fiscal genera, sí que está bien descentralizado. Atendiendo a la movilidad, el nivel central sí que se ha reservado para sí mismo los ingresos y gestión de uno de los impuestos más móviles, el de Sociedades, ya que las empresas son los elementos más móviles a nivel nacional. El siguiente criterio a tener en cuenta por un gobierno a la hora de descentralizar impuestos era que los más importantes para la distribución deberían ser centrales. Las cotizaciones sociales en este caso son las que forman parte de este grupo. Pero también otros impuestos antes mencionados como el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Con este criterio el gobierno central no ha sido totalmente estricto. En el caso del IRPF, el impuesto ha sido cedido en un 50% de sus ingresos a las comunidades autónomas manteniendo su gestión el gobierno central excepto en el caso de las comunidades forales. El gobierno español también conserva bajo su mando otros impuestos como el Impuesto sobre el Carbón. Esto lo hace atendiendo al siguiente criterio de asignación de impuestos como el de que los impuestos cuyas bases están distribuidas de manera desigual entre jurisdicciones son menos atractivas para descentralizar. Este criterio como se explicó podría suponer una ventaja para aquellas zonas donde estuvieran localizadas las fuentes de carbón en comparación con otras. En este caso particular del impuesto sobre el carbón estas comunidades serian Castilla y León, Asturias y Aragón 4 . Y si ocurriera una crisis del carbón como la que se avecina por la eliminación de algunas ayudas a este sector podría suponer un problema para las finanzas de esas comunidades lo que lleva a otro de los criterios de asignación de impuestos. Los impuestos que gravan recursos específicos deben mantenerse en el nivel central al poder controlar mejor los shocks producidos por una crisis. Se podrían mencionar también los impuestos sobre otro tipo de recursos específicos como las accisas. Estos impuestos gravan la fabricación de determinados productos como el tabaco, el alcohol o los hidrocarburos. Son controlados a nivel central como el carbón, pero en este caso un 58 por ciento de los ingresos son dirigidos después a las comunidades autónomas, ya que el principal objetivo de estos impuestos es la recaudación. Uno de los criterios más importantes a tener en cuenta es la facilidad de supervisión y gestión de un impuesto. Los impuestos más difíciles de gestionar y controlar deben de estar bajo control del estado central al disponer este de más medios para su correcta gestión o control. El IVA por ejemplo sería muy difícil de gestionar para las comunidades ya que muchas empresas compran sus materias primas en otras regiones. Si este impuesto estuviera descentralizado cada comunidad fijaría un tipo diferente haciendo muy difícil por lo tanto para las empresas liquidar correctamente el impuesto y perjudicaría la libre movilidad de bienes en el territorio español. Esta dificultad a la hora controlar por las comunidades y a la hora de liquidar por las empresas fomentaría la evasión fiscal, por lo 4 De acuerdo a datos del Ministerio de Industria, Energía y Turismo (Minetur, 2012) 22 que el estado central, como ya se ha mencionado, se hace cargo de la gestión y normativa el Impuesto al Valor Añadido. Este impuesto, sin embargo, es uno de los más importantes en cuanto a recaudación, y siendo las comunidades el nivel más importante, una parte de los ingresos se dirigen hacia ellas. Otro impuesto difícil de gestionar es el IRPF, por lo que su gestión también se lleva a cabo por el nivel central. Las comunidades ya se ha mencionado que tienen capacidad normativa sobre una parte del tipo con el que se grava para evitar en la medida de lo posible la competencia fiscal y aun así dar más autonomía a las comunidades. Esta capacidad normativa sobre los tipos de gravamen será analizada en mayor profundidad más adelante. Se ha visto por lo tanto que el nivel central tiene más medios para la supervisión y gestión de algunos impuestos, pero no ocurre así con todos. Algunos impuestos de ámbito más pequeño son más fáciles de gestionar por las entidades locales y deben de ser transferidos a estas. Se puede mencionar el Impuesto sobre Incrementos de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana o el de Construcciones. Ambos impuestos son optativos, es decir, los municipios tienen libertad para decidir si los imponen en sus territorios o no. Ambos gravan bases inmóviles por lo que su imposición o no, no afecta grandemente a la competencia fiscal y pueden ser por lo tanto opcionales. Las entidades locales también se hacen cargo muchas veces de los impuestos dirigidos a un gasto particular. Esta decisión nace del criterio de que los impuestos relacionados con un gasto deben de estar destinados al mismo nivel. A nivel municipal se pueden mencionar dos impuestos que cumplen este criterio, uno obligatorio y otro opcional. El caso del obligatorio puede ser el IBI, ya que los bienes inmuebles conllevan a los ayuntamientos una serie de gastos específicos que son compensados con este impuesto y una serie de tasas que impone el ayuntamiento para determinados servicios. El impuesto opcional es el Impuesto sobre Gastos Suntuarios. Este impuesto grava consumos de lujo como el aprovechamiento de los cotos de caza y pesca. Está relacionado con los gastos específicos de la puesta en práctica de estas actividades como podría ser el mantenimiento de los montes o ríos. Es un impuesto opcional ya que algunos municipios no cuentan con estas actividades por lo que sería innecesario fijar la regulación para esos casos de un impuesto que no fuera a llevarse a cabo. Otro impuesto relacionado con un gasto específico es el de Actos Jurídicos Documentados. El gasto sería la tramitación y modificación en los archivos estatales de los derechos atribuidos al acto realizado en cuestión. Este impuesto también ha sido descentralizado atribuyéndoselo en este caso al nivel autonómico cediéndole tanto su gestión como su normativa. Se puede apreciar por lo tanto que el gobierno español ha tenido en cuenta los criterios para la asignación de impuestos a la hora de desarrollar su sistema de descentralización, aunque en algunos casos puntuales, tratando de otorgar autonomía a las comunidades, ha incumplido algunos. Por lo general son los impuestos que generan menos ineficiencias, o los más difíciles de competir, los que han sido transferidos; manteniendo bajo su control los que más distorsionan. En este apartado también se ha visto que hay impuestos destinados a los tres niveles de gobierno: central, autonómico y local. En el local, sin embargo, solo se han visto impuestos destinado a los municipios. Las provincias no tienen 23 impuestos propios, pueden añadir un recargo opcional a algunos impuestos como el Impuesto sobre Actividades Económicas y además en caso de provincias de más de 750.000 habitantes también reciben una pequeña porción de los impuestos de IRPF e IVA. Esto, por lo tanto, deja a las provincias relegadas a un segundo plano en cuanto a recaudación de impuestos. 5.2. Comparativa de los principales impuestos cedidos a través de las diferentes Comunidades Autónomas Tras el análisis de teórico de la descentralización y la competencia fiscal ahora nuestro estudio se centrará en el análisis específico de ciertos impuestos en el estado autonómico español. Como ya se ha visto existen diferentes tipos de descentralización en España a la hora de la concesión de impuestos a las comunidades autónomas, siendo algunos compartidos entre el estado y estas y otros exclusivos. En ambos casos puede existir cierto tipo de competencia siempre y cuando las autonomías tengan cierta libertad normativa. En este apartado analizaremos tanto impuestos exclusivos como los impuestos compartidos entre Comunidades Autónomas y estado central. El primero de ellos en ser analizado, por su importancia a nivel de ingresos y relevancia social, es el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Después analizaremos por su controversia los impuestos de Patrimonio y Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos. También se analizará el impuesto de Sucesiones al ser uno sobre los que más varía la regulación a través de las diferentes jurisdicciones. Para finalizar el análisis de los principales impuestos cedidos se estudiará el impuesto sobre el juego. Por último se ha incluido en el trabajo el impuesto de Sociedades aunque este solo esté descentralizado en las regiones forales. 5.2.1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas El impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF) grava la renta obtenida en un año natural por las personas físicas residentes en España. Es un impuesto personal (grava toda la renta de un individuo) y directo (grava un indicador de capacidad económica directo). La recaudación de este impuesto está dividida entre el estado central y el autonómico. Aunque ambos tienen capacidad normativa sobre el impuesto, como se verá más tarde, solo el estado central se encarga de su gestión. El IRPF es un impuesto progresivo por tramos. Desde 1998, con la entrada en vigor de la Ley 40/1998 donde se recoge la misma escala de gravamen para la tributación individual y conjunta, aparecen únicamente dos escalas de gravamen: la estatal y la autonómica (INE, 2014). Estas escalas también se mencionan en el Art. 74 de la L.IRPF en la que se explica que la Base Liquidable es gravada mediante dos tarifas diferentes, correspondiendo cada una al 50% de la renta. Por un lado se encuentra el tipo impositivo estatal, regulado y fijado por el estado español. Este tipo es igual para todo el territorio español, y la cuota íntegra procedente de este tipo es la parte de la recaudación que va a parar a las arcas del estado central. El tipo mínimo es del 12% y se aplica hasta una base liquidable de 17.707,2€. Este tipo tiene un gravamen complementario del 0,75%. El tipo más elevado se aplica a las rentas por encima del 24 175.000, o 300.000 si tenemos en cuenta el gravamen complementario, y es del 23,5%, más la parte variable. Este tipo al ser un impuesto progresivo no es verdaderamente el que pagan los contribuyentes, siendo el tipo medio menor (como se verá detenidamente más adelante). Pero la parte que nos interesa es como han actuado las autonomías a la hora de fijar su normativa. La mayoría de las autonomías han optado por fijar sus propios tipos, teniendo siempre como referencia las pautas del gobierno central. A pesar de que los tipos fijados por las autonomías son similares a los de la parte estatal del impuesto estas han recaudado históricamente siempre menos que el estado central. Esta diferencia se debe no solo a los tipos impuestos, también a que las autonomías han fijado numerosas deducciones a los contribuyentes, reduciendo por lo tanto, su contribución a las autonomías. Esta diferencia se ha ido reduciendo con los años. Como se puede observar en la Tabla 5.1 5 la recaudación autonómica ha ido ganando peso hasta casi alcanzar en el año 2010 a la recaudación estatal. Este peso se ha ido incrementado conforme las autonomías han ido ganando competencias al necesitar mayores ingresos para llevar a cabo la prestación de servicios asignada. Y es que como se ha mencionado antes, la relación ingresos-gastos es muy importante para el correcto funcionamiento de los gobiernos subcentrales. A pesar de la importancia de las deducciones, debido a su complicación a la hora de la comparación entre comunidades, el estudio de la competencia fiscal llevada a cabo entre ellas se realizará teniendo en cuenta solo los tipos impositivos fijados. Para ellos primero se analizarán los tipos medios que pagaría un contribuyente en tres situaciones diferentes. El primer escenario a analizar sobre la competencia fiscal entre comunidades autónomas es como han instaurado su normativa sobre tipos para las personas de rentas más bajas. Para ello vamos a comparar el tipo medio que pagaría un ciudadano que ganara por ejemplo 13.000€ al año. Tomamos como ejemplo esta cifra de ingresos ya que es la considerada por el estado central como renta baja, al tributar en su tarifa dentro del primer tramo. Por el lado del estado central este individuo de renta baja tributaría a un tipo del 12% siendo este incrementado en un 0.75% por el tipo de gravamen complementario (Tabla 5.2). La cuota íntegra que debería pagar este contribuyente al estado central sería por lo tanto, como se puede ver en la Tabla 5.3 de 1.657,50€. Esta parte no está afectada por la competencia fiscal al ser la misma para todo el territorio español. La parte autonómica es la que puede variar entre jurisdicciones. El tipo impuesto por las autonomías para las bases más pequeñas es muy igual en todo el territorio español salvo unas pequeñas excepciones. Las regiones forales se caracterizan en este tramo por imponer unos tipos más bajos para sus contribuyentes, siendo el menor el de Navarra con un 20,39% 6 . La única comunidad de régimen común que se diferencia del resto el La Rioja (Tabla 5.4), optando también por imponer unos tipos más bajos. La característica a destacar de esto es, primero, que las comunidades autónomas no están compitiendo en sus tipos en lo referente a rentas bajas. Esta característica podría ser explicada por el supuesto de que las personas de renta baja son menos propensas a la emigración por causas fiscales por lo que no les interesaría a las comunidades instaurar tipos más bajos. No estarían interesadas ya que esto no atraería a la suficiente base como 5 Tablas presentes en los anexos 6 Tipo total teniendo en cuenta el estatal y el autonómico al ser ambos recaudados por la CCAA. 25 para compensar la bajada en la recaudación por tipos menores. Sin embargo, sí hay regiones que lo han hecho, y estas regiones se encuentran todas cerca dentro del territorio español, por lo que entre ellas igual sí que se podría hablar en un principio de competencia fiscal en el IRPF, aunque para un mejor análisis hay que tener en cuenta también los siguientes escenarios. El siguiente escenario hace referencia a los tipos instaurados por las diferentes comunidades autónomas para las personas de renta media. Para el cálculo de la cuota íntegra y el tipo medio de las comunidades a estos individuos se tendrá en cuenta el PIB per cápita español, entendiéndose este como la media española de ingresos por parte de los contribuyentes. De acuerdo con el Instituto Nacional de Estadística el PIB per cápita español es de 22.819,13€. Aunque hay diferencias entre el PIB per cápita en las diferentes comunidades, para ecualizar los cálculos, se tendrá en cuenta este dato. En la Tabla 5.2 se puede apreciar que este individuo por el lado estatal del IRPF tributaría de acuerdo al segundo tramo a partir de una base de 17.707,2€. Al realizar el cálculo de la cuota íntegra a pagar por este contribuyente se obtiene un tipo medio de 13,48% por la parte del estado. Este tipo, tal y como ocurre con el de las rentas bajas, es igual para todo el territorio español al ser la parte estatal del impuesto. La competencia fiscal, si la hay, ocurriría por tanto en el tipo autonómico. El cálculo de la cuota íntegra y el tipo medio para una persona de renta media puede verse en la Tabla 5.5 adjunta en los anexos de este trabajo. En esta puede apreciarse, al igual que en el caso de las rentas bajas, que los tipos impositivos de las diferentes comunidades autónomas son muy similares. Solo dos de las comunidades de régimen común y las regiones forales tienen tasas diferentes para el contribuyente medio. Al igual que en el caso anterior, estas tasas son con tipos más bajos de la media española. Navarra sigue siendo la comunidad con los tipos más bajos, seguida por el resto de las regiones forales. Antes se hacía mención a una posible competencia fiscal entre ellas al estar todas situadas en la misma zona de la península ibérica y ser más factible la emigración entre ellas de los contribuyentes. Ahora, ampliando los datos, y teniendo en cuenta la entrada de Madrid como comunidad con impuestos bajos para las rentas medias, se puede relacionar el PIB per cápita con los impuestos. Todas las comunidades mencionadas son las de mayor PIB per cápita de España 7 , por lo que tienen menos contribuyentes en este tramo, o están menos afectadas, por las rentas medias y bajas. Solo Cataluña con un PIB per cápita de 26.674,52€ no está incluida en esta lista. Si seguimos esta teoría del PIB per cápita en relación con los tipos impositivos de las diferentes regiones pueden esperarse mayores diferencias en los tipos que gravan las rentas más altas en las diferentes regiones del estado español. Para analizar los tipos a las personas con rentas más altas se tendrá en cuenta una base de 400.000€, ya que esta base estaría situada en el último tramo tanto en la tarifa estatal como autonómica de todas las autonomías. Este individuo contribuiría a las arcas del estado central con una cuota íntegra de 108.572,14€ lo que le supondría un tipo medio estatal del 27,14% (Tabla 5.3). Atendiendo a los datos de la Tabla 5.6 se pueden apreciar mayores diferencias en los tipos a las rentas altas. Una persona con una base de 400.000€ en España podría variar su contribución entre un tipo mínimo de 42,10% de Navarra y un tipo máximo de 50,88% 7 PIB per cápita: Navarra (29.197,20), País Vasco (30.152,42), La Rioja (25.327,79), Madrid (29.350,91). Fuente :INE 32 En el caso de una base imponible menor aproximadamente de 100.000€ estas diferencias no son tan notables o solo aparecen en algunas regiones. En tres de las comunidades de nuestro estudio (Andalucía, Aragón y Cataluña) el impuesto desaparece en este nivel. En Madrid y La Rioja vuelven a tributar con una cuota simbólica de 0,98€. Navarra destaca al mantener un tipo fijo de 0,8% para cualquier base imponible referente a un descendiente directo (Tabla 5.11). Para el caso de las donaciones inter vivos, al estar estas reguladas dependiendo del objeto transmitido y como en el caso anterior de las condiciones del individuo también crearemos un caso hipotético para realizar el estudio que nos atañe. Supondremos en este caso la donación por parte de padres a hijos de un dinero destinado a la compra de su primera vivienda. El receptor de este dinero es un joven de 30 años, con un patrimonio de 100.000 y cuya futura vivienda tiene un valor de 120.000€. Se supondrá además que ambos individuos residen en la misma comunidad autónoma y la vivienda en cuestión se sitúa en la comunidad correspondiente. En los casos donde las comunidades no han hecho uso de su capacidad normativa para variar la tarifa y los coeficientes multiplicadores se aplicaran los presentes en las Tablas 9 y 10 14 . Para este caso particular la mayoría de las comunidades han aplicado una regulación específica tratando de reducir la cuota a pagar al ser un caso muy común en la sociedad española. En algunas comunidades como La Rioja o Aragón incluso llegan a eliminar el impuesto, y los individuos no tributan nada. Andalucía y Madrid no lo eliminan pero establecen unos tipos medios muy bajos: 0,08 y 0,13 por ciento respectivamente que dan a lugar a una cuota líquida de 918 y 156,52 euros (Tabla 5.12). En cambio, Cataluña y Navarra tienen unas cuotas significativas para este escenario. En Cataluña el contribuyente tendría que pagar 3.000€ o lo que es lo mismo un 2,5 por ciento de la base imponible. En Navarra continúan con su tipo constante del 0,8% para cualquier base referente a un descendiente directo lo que da lugar a una cuota de 960 euros. Se pueden apreciar, por lo tanto, grandes diferencias interregionales dentro del territorio español tanto para el caso de una sucesión como de una donación consecuencia de la competencia fiscal. El impuesto de Sucesiones y Donaciones no sigue la misma tendencia que el IRPF en cada comunidad autónoma pese a ser impuestos complementarios. A la hora de fijar su residencia los contribuyentes deberán tener en cuenta ambos impuestos ya que en algunas comunidades como Navarra se encuentran en posiciones totalmente opuestas en la escala de tipos medios. 5.2.4. Impuesto sobre Hidrocarburos Continuando con el análisis de los impuestos cedidos a las Comunidades Autónomas nos encontramos con uno que no había sido aplicado en todas las regiones y que creó una gran controversia a nivel estatal al generar grandes diferencias en el precio de algunos productos. Este es el Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos (IVMDH) que fue implantado en el año 2002 y que era regulado por el Art.9 de la Ley 24/2001. Este impuesto desapareció al ser declarado contrario al Derecho europeo y con la entrada en vigor de la Ley 22/2009 se estableció la devolución de la parte autonómica 14 Misma tarifa y coeficientes que en el caso de una sucesión 33 del Impuesto. Esta devolución se realiza sobre el Impuesto sobre Hidrocarburos (IH), que ha pasado a ocupar el lugar del anterior impuesto al aplicar un tipo estatal especial y uno autonómico especial. El IVMDH era un impuesto de naturaleza indirecta que recaía sobre el consumo de determinados hidrocarburos, gravando en fase única las ventas minoristas de los productos comprendidos en su ámbito objetivo (Agencia Tributaria, 2011). Recibió el sobrenombre de “céntimo sanitario” ya que el total de la recaudación obtenida se dirigía a sufragar gastos de naturaleza sanitaria o medioambiental. En la actualidad, con el Impuesto de Hidrocarburos, las comunidades autónomas reciben dinero de tres maneras diferentes. Primero, con el tipo de gravamen general, obtienen un 58 por ciento de la recaudación total. Segundo reciben el 100 por cien de la tarifa estatal especial. Por último, reciben el 100 por cien del tipo autonómico especial, el cual pueden optar por establecer o no. Si se comparan los tipos especiales y su forma de establecerlos con el antiguo Impuesto sobre Venta Minorista de Determinados Hidrocarburos se puede ver que coinciden. La única diferencia es que con esta nueva forma de gestionarlo (a través de otro impuesto) no se incumple el Derecho europeo. Además, siguiendo la comparativa con Europa, se puede ver que España se sitúa por debajo de la media en cuanto a impuestos sobre carburantes. La base imponible del impuesto que analizamos es el volumen de producto en miles de litros. Algunos de estos productos son las gasolinas, el gasóleo, el fuelóleo y el queroseno. A esta base imponible se le aplica un tipo de gravamen al que se le suma un tipo especial que es el resultante de la suma del tipo estatal y autonómico. Es en este tipo autonómico donde se producen las diferencias entre comunidades autónomas ya que algunas no han ejercido su capacidad normativa para establecerlo. Madrid fue la primera comunidad autónoma que estableció el IVMDH que entró en vigor en el año 2002. Después le siguieron algunas otras comunidades como Asturias, Galicia, Cataluña, Castilla La Mancha, Comunidad Valenciana o Andalucía, fijando cada una de ellas sus propios tipos. En la actualidad, sobre el impuesto de hidrocarburos, las únicas comunidades que no han implantado el tipo autonómico especial son: Aragón, La Rioja, Navarra y País Vasco. Una de las principales consecuencias de este impuesto son las diferencias creadas en los precios de los hidrocarburos entre regiones. Mientras que estas diferencias antes de impuestos son muy pequeñas y se deben mayoritariamente a las diferencias en costes de transporte, las diferencias después de impuestos son notables y debidas principalmente al tipo autonómico ya que el resto de impuestos sobre estas ventas son de nivel estatal, y por lo tanto iguales para todas las comunidades (Leal, López-Laborda, & Rodrigo, Prices, taxes and automotive fuel cross-border shopping, 2009). Si analizamos la Tabla 5.13 15 del antiguo impuesto sobre venta minoristas de hidrocarburos 16 se pueden apreciar las variaciones que sufren estos precios como consecuencia de los impuestos. En algunos casos como el de Asturias, se pasa de ser una de las comunidades autónomas con precios más bajos (o la más baja) a la tercera más cara 15 No incluye los datos de Andalucía, Murcia y Extremadura a ser datos de años anteriores a su entrada en vigor en estas CCAA. 16 El análisis se realizará sobre este impuesto al ser similar a los tipos establecidos en la nueva legislación. 34 tras la aplicación de estos. Las Islas Baleares sufren el efecto contrario. Antes de impuestos, debido a su condición insular, tenían uno de los precios más altos quedando después de la aplicación del IVMDH en la parte baja de la tabla de precios. Una de las preguntas más importantes sobre este impuesto es por qué algunas comunidades han decidido implantarlo y otras no y como ha afectado esto a la venta de hidrocarburos en cada región. La segunda es la consecuencia de la primera pero puede ser también uno de los motivos si las regiones que no lo han aplicado esperaban atraer a los consumidores de las regiones colindantes, es decir, una estrategia de competencia fiscal. Atendiendo a los datos de los precios, se puede ver la capacidad para hacer competencia fiscal con este impuesto, ya que podrían atraer bases de otras regiones no implementándolo. Esto también debería influenciar a las comunidades que lo han implementado a la hora de establecer sus tipos autonómicos. Una de las principales características para la competencia fiscal por lo tanto en este impuesto es la situación geográfica, dado que el bien que se grava es el principal producto utilizado para el traslado de personas entre regiones. Por lo tanto, los principales destinos u orígenes de los trayectos interregionales son uno de los factores a tener en cuenta. Las CCAA con regiones colindantes que hayan aplicado este impuesto pueden seguir dos estrategias a la hora de intentar incrementar su recaudación, ambas muy influenciadas por su situación geográfica.  Estrategia 1: No aplicar el impuesto para atraer las bases de otras CCAA y aumentar su recaudación mediante otros impuestos como el IH general o el IVA. Si atendemos a la Figura 5.2 es la teoría aplicada por Aragón, cuyos trayectos principales son Madrid o Barcelona y ambos han implementado el impuesto. Esta teoría se analizará más en profundidad en el siguiente apartado.  Estrategia 2: Una comunidad rodeada de regiones con el IVMDH y cuyos principales trayectos sean a estas regiones puede sumarse al grupo de comunidades que lo aplican y tratar de aumentar su recaudación mediante este impuesto. Esta estrategia procede de la idea de que las demás regiones no pueden robar sus consumidores. Si analizamos la Figura 5.2 y los años de entrada en vigor del impuesto en las diferentes autonomías se puede considerar como cierta esta teoría. Por ejemplo, los principales trayectos de la Comunidad Valenciana son a Cataluña y Madrid, amos con IVMDH, y lo implanta después de estas o el caso de Andalucía, cuyo principal destino es Madrid a través de Castilla La Mancha y también lo aplica después de estas. Por último, aunque esté también influenciado por los problemas de déficit, el caso de Murcia y Extremadura, cuya situación geográfica las avalaba como posibles comunidades que podían implementarlo sin sufrir una gran pérdida de bases. Por lo tanto, en este impuesto se puede concluir que las comunidades sí que están haciendo competencia fiscal, ya que sus tipos impositivos dependen de la implementación o no del impuesto en otras regiones. Este impuesto se encuentra suprimido actualmente al haber sido declarado contrario al Derecho comunitario europeo y los contribuyentes que lo han sufrido pueden pedir su 35 devolución presentando las facturas correspondientes (Sicre, 2014). Aun así, este análisis sigue siendo válido para la parte autonómica del Impuesto sobre Hidrocarburos en las que las comunidades cuentan con capacidad normativa sobre el tipo autonómico estatal. 5.2.5. Impuesto sobre el juego En la actualidad existen diversos tipos de juegos que van desde las rifas y casinos tradicionales a las apuestas online. Todos estos tipos de juego se encuentran gravados en el Impuesto sobre Actividades de Juego. Este impuesto entró en vigor en mayo del 2011 tras la aprobación de la Ley 13/2011. Esta Ley regula todos los tipos de juego excepto las Loterías que se rigen por el organismo independiente de Loterías y Apuestas del Estado. Aunque la gestión del impuesto se encuentra en el gobierno central a través de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, las Comunidades Autónomas reciben una porción de los ingresos y tienen cierto poder para la regulación normativa de este. Antes de la entrada en vigor del impuesto ya existían dos que gravaban este tipo de actividades aunque no recogía la modalidad online de estas. Uno era sobre las rifas, tómbolas y apuestas y el otro sobre juegos de azar, bingos y casinos. En estos impuestos anteriores las comunidades también tenían cierta capacidad normativa, aunque solamente a partir de 1997. En los años anteriores, las autonomías imponían impuestos propios y tasas a algunas actividades de juego particulares. La actual Ley grava tanto las modalidades online como físicas de juego. Siendo su hecho imponible la autorización, celebración u organización de los juegos, rifas, concursos o apuestas. La base imponible se calcula como los ingresos brutos obtenidos en estas actividades. Los tipos de gravamen están fijados en dos partes, por un lado se encuentran los tipos de gravamen estatales que son iguales para todo el territorio nacional. Por otro se abre la posibilidad a que las comunidades incrementen estos tipos hasta un máximo del 20%. Dependiendo de la modalidad de juego el gobierno central ha implantado unos tipos u otros estableciendo hasta 12 diferentes. En la Tabla 5.14 se recogen algunos de los más importantes. Las comunidades recibirían la parte correspondiente a su parte. Aparte de este impuesto las actividades de juego son gravadas con diferentes tasas en las diferentes comunidades autónomas. Estas tasas varían en sus tipos máximos y mínimos en las diferentes regiones y son específicas para cada tipo de juego. Dado que una competencia fiscal en los tipos de estas tasas afectaría de igual forma a las bases que sobre el impuesto sobre el juego y que al gravar lo mismo los tipos estarán relacionados, realizaremos el estudio sobre los tipos aplicados en las tasas a los casinos. En la Tabla 5.15 se pueden ver las tasas fiscales aplicadas a los ingresos de los casinos. En ella aparecen todas las comunidades autónomas excepto Castilla La Mancha y Navarra al no disponer estas de ningún casino en sus territorios. En el resto de España hay 39 casinos distribuidos en todas las regiones. Aunque el porcentaje de juego en casinos es solo del 11% del juego total, los ingresos relacionados con estos establecimientos son de gran importancia. Para realizar el análisis a través de las diferentes comunidades se tomará como referencia un casino con unos ingresos anuales de 7 millones de euros. En la Tabla 5.15 se puede 36 apreciar que la comunidad con unos tipos más altos es Islas Baleares que alcanzan el 61% seguida por otras como Cantabria, Galicia o La Rioja. Sin embargo si analizamos el tipo medio para nuestro casino de referencia, los tipos medios más altos varían. Esto es debido a las diferencias en los tramos y en los tipos aplicados a cada tramo. Teniendo en cuenta estas diferencias si nos fijamos en la Tabla 5.16 el tipo medio más alto para unos ingresos de siete millones sería el de Cantabria con un 46,41% seguido por Galicia (43,11%) y Cataluña (42,86%). Estas regiones con tipos más altos coinciden con las de tipos más altos en otros impuestos. En el lado opuesto se encuentran País Vasco y Madrid como las comunidades con unos tipos máximos más altos pero al igual que con los tipos más altos estos no coinciden con los que tienen un tipo medio menor. La razón es también la diferencia en los tramos y en los tipos aplicados a estos. Un casino con unos ingresos de siete millones pagaría los impuestos más bajos si se instalara en Extremadura o en la Comunidad Valenciana con un 31,43% de tipo medio en cada una. La siguiente región más barata seria Aragón con un tipo medio de 34.43% 17 . Se puede apreciar por lo tanto una diferencia entre las comunidades con tipos medios menores en este impuesto y en los anteriores. Aunque si atendemos solo al tipo máximo aplicado sí que hay coincidencias. Las regiones forales del País Vasco y Madrid continúan realizando competencia fiscal en este impuesto aplicando los tipos máximos menores de todo el territorio español. Cataluña sigue siendo una de las comunidades autónomas donde más se paga también en este impuesto. En el análisis que se verá luego de López Laborda, Rodrigo y Leal se observará mejor cómo afecta este impuesto a los individuos, pero de este estudio se pueden extraer otras conclusiones que afectan a la manera en que las comunidades fijan sus tipos. En el estudio se puede ver que algunas características demográficas como el PIB per cápita y el turismo afectan al juego. Teniendo en cuenta estas características que puede apreciar como en las regiones como Baleares que cuentan con mucho turismo se aplican unos tipos más altos al contar con poder de mercado. Por otro lado, las comunidades con un PIB per cápita más alto como Madrid y País Vasco han decidido incentivar el juego aplicando unos tipos más bajos a las tasas sobre los casinos dentro de sus jurisdicciones. Se puede ver por lo tanto una competencia fiscal dentro de las tasas aplicadas al juego, competencia fiscal que se espera vaya en la misma tendencia dentro del reciente impuesto sobre actividades del juego y que en caso de ser así afectaría de la misma forma al comportamiento de los individuos. 5.2.6. Impuesto sobre Sociedades El impuesto de sociedades es un impuesto controlado y gestionado por el estado central, en el que las comunidades autónomas de régimen común no tienen capacidad normativa y por lo tanto se aplica igual en la mayor parte del territorio español. Sin embargo, las regiones forales sí que disponen de esa capacidad y han hecho uso de ella alterando los tipos impositivos y aplicando unos diferentes a los del resto del territorio español. Por lo 17 País vasco no incluido en esta comparativa 37 tanto nuestro análisis se centrará en la competencia fiscal que se produce entre estas regiones del norte de España y el resto de comunidades. El impuesto de sociedades es un impuesto de carácter directo y naturaleza personal que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas. Grava la renta de las personas jurídicas que se hayan constituido bajo las leyes españolas, tengan su domicilio social en territorio español o su sede de dirección esté situada en el territorio español. La movilidad de estas empresas es, por lo tanto, posible, trasladando su domicilio fiscal y sede de dirección a otra comunidad para tributar de acuerdo a los tipos impuestos en ella. Como se ha visto en apartados anteriores de este mismo trabajo la movilidad de empresas es mucho mayor que la de personas físicas. Esa gran movilidad es la razón de que el estado central mantenga bajo su gestión este impuesto, pero no le es posible hacerlo para todas las comunidades por los estatutos forales. Al ser un impuesto de carácter general este tiene en cuenta las condiciones del sujeto pasivo a la hora de fijar un tipo u otro. El impuesto de sociedades hace diferencia en el tipo aplicado a cada tipo de persona jurídica y dentro de algunas como las sociedades también a su tamaño. Como se puede ver en la Tabla 5.17 el gobierno español tiene implantado un tipo general del 30% pero para algunas sociedades se aplican tipos menores. Estos tipos menores aplicados a las empresas de reducida dimensión o de nueva creación no son fijos para toda su base imponible, sino que se aplica en dos tramos. Si comparamos los tipos impositivos estatales con los del Gobierno de Navarra no difieren mucho. En la Tabla 5.18 se puede ver que ambos mantienen el mismo tipo general y solo se producen variaciones en los tipos a las pequeñas empresas estableciéndolos un poco más bajos la comunidad foral, excepto en el caso de las empresas de nueva creación que el gobierno central les implanta un tipo máximo del 20% empezando a tributar al 15%. Por otro lado, el gobierno vasco sí que ha decidido hacer competencia fiscal a través de este impuesto estableciendo unos tipos más bajos que los del resto de España. Establece un tipo general del 28% pero que no se aplica en todas las ocasiones. Si las empresas mantienen o incrementan su plantilla laboral con carácter indefinido respecto al ejercicio anterior pasan a tributar al tipo reducido de tributación mínima que para una empresa de tipo general se situaría en el 11% (Tabla 5.19). Si comparamos este 11 por ciento con el 30 que pagaría esa misma empresa si se situara en otro lugar de España se puede apreciar una clara ventaja fiscal por establecer su domicilio fiscal en el País Vasco. Estas ventajas fiscales no solo aparecen en las empresas de tipo general, también las pequeñas tienen unos tipos generales y reducido por debajo de la media española, llegando a ser en el caso de los reducidos menos de la mitad. Una empresa pequeña que mantuviera su plantilla tributaria al 9% en cualquiera de las provincias vascas, mientras que en el resto de España empezaría a tributar al 20% pudiendo alcanzar el 30% bajo determinadas condiciones. Este privilegio a las empresas vascas es una de las principales ventajas que obtienen los residentes de estas regiones debido a su régimen foral. Además es una de las principales críticas y que haya sido llevado a los tribunales europeos por otras regiones de España como La Rioja y Castilla y León al ser las más afectadas 18 . 18 Esta denuncia concluyo con una sentencia a favor del País Vasco al disponer este de suficiente autonomía en el ejercicio de sus competencias legislativas en materia tributaria (El Mundo, 2008). 38 5.3. Cómo están afectando estos impuestos al comportamiento de empresas y particulares Tan importante como saber si los gobiernos realizan competencia fiscal es saber si esta es aprovechada por los contribuyentes para pagar menos impuestos. En el análisis detallado de los principales impuestos cedidos a las comunidades autónomas podían apreciarse numerosas diferencias en las cuotas a pagar y los tipos medios soportados por los contribuyentes en las diferentes regiones. En este apartado analizaremos si los individuos son conscientes de estas diferencias y hacen uso de ellas para intentar incrementar su bienestar. Es difícil calcular los motivos reales de las migraciones dentro del territorio puesto que los individuos cuentan con otros criterios aparte del fiscal a la hora de moverse de jurisdicción. Para ello primero cuantificaremos las principales diferencias entre las regiones donde se pagan más impuestos y las de tipos más bajos para analizar si los contribuyentes realmente obtendrían beneficios con el cambio y si estos son suficientemente elevados como para que sean conscientes de ellos. Si observamos los datos anteriores podemos apreciar que Madrid se sitúa como la comunidad autónoma de régimen común con impuestos más bajos de todo el territorio español. Si en esta comparativa incluyéramos a las comunidades forales estas también figurarían como unos pequeños paraísos fiscales dentro del estado español. En el otro lado de la tabla se situarían Cataluña y Andalucía como las comunidades con mayores tipos, destaca en primer lugar el relacionado con el IRPF. Con esta primera visión se esperaría un traslado de bases de las regiones con impuestos más altos a Madrid y las regiones forales. Como se menciona en el apartado tres de este trabajo son las personas con unas rentas más altas las más proclives a la movilidad por motivos fiscales. Esto se debe a que el ahorro potencial de estas personas es mayor si se produce el cambio de residencia y a que cuentan con más medios para trasladarse. Si nos fijamos en la Tabla 5.6 en la que se muestran las cuotas pagadas por una persona con ingresos de 400.000€ en las diferentes comunidades en el IRPF se puede ver claramente este ahorro potencial. Un contribuyente catalán, por ejemplo, pagaría en Cataluña una cuota total de 201.231,14€ mientras que si fijara su residencia en Madrid la cuota seria de 190.697,84€. Entre estas dos cuotas hay una diferencia de 10.533,3€, es decir, que si el contribuyente se trasladara tendría un ahorro potencial de esa cantidad. Este ahorro seria solo teniendo en cuenta un impuesto, pero si vamos más allá e incluimos otros, su ahorro potencial seria mayor. Imaginemos ahora que este individuo dispone de un patrimonio valorado en 2 millones de euros, en Cataluña tendría que pagar el impuesto de patrimonio y le saldría una cuota de 10.489,88€ mientras que en Madrid existe una bonificación que elimina este impuesto. Solo analizando dos impuestos ya llevamos un ahorro potencial de más de 21 mil euros o un 0,099 en términos porcentuales, ahorro que se incrementaría si incluyéramos el resto de impuestos. Si los individuos solo se movieran por motivos fiscales estos datos supondrían un traslado de contribuyentes hacia la capital de España, pero no solo desde Cataluña, si este individuo procediera de Andalucía el ahorro seria incluso mayor (21.023,66€ o 0,099% 19 ). E incluso si procediera de una comunidad con los tipos en la media española como Aragón obtendría mejoras fiscales 19 Ahorro potencial incluyendo IRPF (12.833,29€) y Patrimonio (8.190,37€) 39 (8.623,66€ o un 0,043 por ciento 20 ). Con estos datos se podría decir que el ahorro potencial es suficientemente elevado como para que los contribuyentes de rentas altas sean conscientes de él, y estas diferencias desencadenarían una deslocalización de personas físicas hacia la comunidad de Madrid. Si analizamos los datos referentes al número de declaraciones en los últimos años tras esta política fiscal de la comunidad de Madrid, se puede observar que efectivamente esta se ha convertido en un refugio para rentas altas. Si observamos la Figura 5.3, de las 5.612 declaraciones del IRPF consideradas como rentas altas (más de 600.000€) en el 2011 un 48,6% tributó como residente en Madrid pese a que contando el total de declaraciones esta comunidad solo representa el 16% (Viñas, 2013) 21 . Si contáramos las rentas desde 150.000€ el porcentaje sigue siendo del 40% para Madrid. Los impuestos bajos de Madrid afectan principalmente a sus regiones más cercanas como Castilla La Mancha, que desde el inicio de la crisis ha perdido un 70% de sus rentas más altas mientras que en el resto de España esta bajada se limita a un 30%. Es cierto que estas diferencias en tipos solo afectan a las rentas realmente altas y que un ciudadano con una renta media no podría sacar realmente beneficios de un posible traslado, como se vio en el apartado anterior los tipos para rentas bajas y medias eran similares entre regiones. Sin embargo, cuando se comparan los datos, lo primero que ve un ciudadano es el tipo máximo que aplica cada comunidad, siendo en Cataluña del 56% y en Madrid del 51.9%. Estos datos a simple vista podrían producir también un movimiento en las rentas medias y bajas. Las diferencias tan elevadas en impuestos entre regiones también pueden afectar al malestar o no de los ciudadanos, por lo que los contribuyentes en lugar de buscar otras regiones para pagar menos pueden optar por un cambio de gobierno en las siguientes elecciones. Estas opciones fueron desarrolladas por Albert Hirschman en su libro “Exit, Voice and Loyalty”. En ese trabajo se explica que ante una percepción de bajada de la calidad o beneficios (descontento con los tipos fijados en esta caso), los individuos pueden optar por marcharse (exit) o reclamar un cambio (voice). En el otro lado de la balanza, se pueden encontrar los gobiernos que buscan la atracción de votantes y para ello fijan impuestos bajos (Hirschman, 1970). Si analizamos las migraciones internas en el territorio español para ver si los individuos se están trasladando a Madrid vemos que esta es la comunidad que más personas recibe al año procedentes de otros puntos de España, 75.917 personas en 2012 (INE, 2014). Pero si lo analizamos desde el punto de vista del origen, Tabla 5.20, se puede ver que aunque la mayoría de las migraciones tiene como destino Madrid, estas están muy influenciadas por la proximidad y los motivos culturales y laborales. Si tomamos el ejemplo de Islas Baleares, el principal destino es Cataluña, al compartir con esta una lengua similar y ser una de las regiones más cercanas. Por lo que la gran afluencia de personas a Madrid puede ser debida a su importancia como capital de España o a su localización dentro del estado en lugar de por sus bajos impuestos. En lo referente a otros impuestos como el céntimo sanitario (actualmente Impuesto sobre Hidrocarburos), nos basaremos en el trabajo de Leal, López-Laborda y Rodrigo (2009) y su estudio de los ingresos y distribución de este impuesto entre regiones con y sin céntimo 20 Ahorro potencial incluyendo IRPF (433,29€) y Patrimonio (8.190,37€) 21 Sin tener en cuenta los datos de País Vasco y Navarra 40 sanitario. Existen otros estudios en lo referente a venta de hidrocarburos que avalan la teoría del desplazamiento de los consumidores aplicados a otros casos, como por ejemplo, el caso de Suiza con Italia, Alemania y Francia. En el estudio que tomamos como referencia se analiza el caso particular de la comunidad autónoma de Aragón pudiéndose aplicar sus conclusiones a otras regiones de España. En él se tiene en cuenta la cantidad y precio adquiridos por el consumidor así como la distancia y precios en las regiones colindantes en el caso particular del diésel. Las conclusiones obtenidas en el trabajo mencionado, tal y como ocurre en el caso de Suiza, confirman la teoría del desplazamiento de bases. Se muestra primero una relación inversa entre la subida de precios en Aragón y sus ventas. Exactamente ante una bajada de un 1% del precio del carburante en Aragón sus ventas suben un 2,45%. Por otro lado se muestra una relación positiva entre la subida de precios en otras regiones como Madrid y Cataluña y las ventas en Aragón. Una subida de precios en Madrid o Cataluña de un 1% sube las ventas en Aragón un 1,6 y un 0,59 respectivamente (Leal, López-Laborda, & Rodrigo, Prices, taxes and automotive fuel cross-border shopping, 2009). Para el estudio del impuesto sobre el juego en el epígrafe 5.2.5 se analizaron las tasas fiscales sobre casinos, por lo que el análisis del comportamiento de los individuos se realizará también sobre estas. Para ello nos basaremos en el estudio de López Laborda, Rodrigo y Leal en el que se analiza cómo afectan estas tasas a la movilidad entre comunidades. Aunque se realiza para el tipo de juego especifico de los casinos, los resultados se pueden extrapolar a otros tipos de juego. La literatura ha estudiado la relevancia del juego entre regiones pero este es el primer estudio que se centra en el efecto de los impuestos sobre el juego en sus vecinos. De él se pueden extraer varias conclusiones. La primera de estas conclusiones es que los impuestos en una región afectan al nivel de ingresos de los casinos en esa comunidad. Esta relación es negativa, es decir, una subida de impuestos en una comunidad reduce los ingresos de los casinos instalados en ella. Sin embargo, este estudio muestra que los impuestos de una comunidad no afectan a los ingresos de los casinos de las comunidades vecinas. Es decir, una subida o bajada de impuestos por parte de un gobierno autonómico no afecta a la recaudación de los gobiernos vecinos. Esta conclusión es de vital importancia porque muestra que los gobiernos regionales no pueden hacer competencia fiscal a través de este impuesto, y que si realizan una bajada de tipos intentando atraer bases lo único que consiguen es una reducción de su propia recaudación. Los jugadores no son por lo tanto móviles cuando se trata del tipo de juego realizado en los casinos. Este estudio va más allá, analizando también si la apertura de un casino en una comunidad afecta a los casinos de sus vecinos obteniendo para esta hipótesis también un resultado negativo. Por lo que se puede concluir que el juego en casinos en una región no tiene relación con el juego en casinos en las comunidades vecinas. Los gobiernos autonómicos deben de ser muy cuidadosos además a la hora de fijar las tasas fiscales sobre los casinos ya que afectan al volumen de negocio de estos. Esta consecuencia en el volumen de negocios no solo afectaría a la recaudación autonómica por parte de estas tasas, también afectaría a otros impuestos como el IVA. 41 Además deben de tener en cuenta la reciente modalidad de juego, el juego online. Este está relacionado negativamente con los casinos; a mayor juego online en una comunidad, menores ingresos en los casinos instalados en ella. Este tipo de juego, sin embargo, está ahora también gravado bajo el impuesto sobre actividades de juego. Esta nueva Ley ha conseguido por un lado incrementar la recaudación de las diferentes comunidades, pero por el otro ha afectado al volumen de juego online. Las empresas de este sector han perdido 72,5 millones desde la entrada en vigor del impuesto. Además al haber implantado unos tipos más altos que en otros países como Reino Unido (15%) las mayores empresas no tributan en España (EFE, 2013). Con esto se puede ver que el juego online sí que es una base móvil al ser más fácil para las empresas tributar en otro lugar. Sin embargo, a pesar de ser una base móvil las comunidades autónomas no pueden realizar una verdadera competencia fiscal entre ellas ya que el tipo estatal es demasiado alto y la competencia fiscal se está produciendo a nivel internacional. Por el lado de las empresas el principal impuesto que les afecta es el de Sociedades. Este impuesto se ha visto que está controlado por el gobierno central excepto en el caso de las regiones forales que sí que tienen competencia para fijar una normativa diferente. Estas regiones han fijado tipos por debajo del estatal para tratar de atraer empresas a su jurisdicción. Esta normativa diferente creó mucha polémica en los años 1993 y 1994 con lo que se conoció como vacaciones fiscales vascas donde el gobierno vasco llevó a cabo unas medidas económicas donde premiaba a las empresas que fijaran su domicilio en el País Vasco. Estas medidas fueron condenadas por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Hoy en día esta diferencia en tipos entre el País Vasco y el resto de España no crea deslocalización de empresas de todas las partes de España a esta región, solo las grandes empresas o las nuevas empresas tienen incentivos a instalarse en País Vasco. Sin embargo sí que afecta sus regiones colindantes como La Rioja y Castilla y León y por ello estas interpusieron en 2006 otra denuncia al Tribunal Europeo para intentar acabar con estas diferencias fiscales. Esta vez el tribunal sí que le dio la razón al País Vasco. En resumen, se puede ver que los gobiernos hacen uso de la competencia fiscal buscando atraer bases, como en el caso de Madrid (IRPF) o Aragón (céntimo sanitario). Por otro lado los individuos son conscientes de estas diferencias y buscan beneficios fiscales con un traslado de residencia o consumo. Esta búsqueda de tipos más bajos, en el IRPF solo se hace patente en las rentas muy altas dado que un cambio de residencia conlleva unas dificultades que muchas personas con rentas más bajas no pueden hacer frente, o no les sale rentable dado que el ahorro potencial en estos niveles es menor. Además el tipo de sociedades establecido por las regiones forales sí que altera la fijación de empresas en las zonas colindantes a estas, creando problemas con los gobiernos de las jurisdicciones vecinas. 5.4. Métodos para limitar la competencia fiscal La descentralización de los impuestos y competencias en el modelo autonómico español ha dado a lugar a numerosas diferencias tanto por el lado de los servicios prestados como por el de los impuestos pagados por los contribuyentes en las diferentes regiones. Estas 48 ANEXOS Figura 3.1: Evolución de impuestos en diferentes países Fuente: Pinero & Blöchliger, 2011 49 Cuadro 4.2. Tributos cedidos a las CCAA de régimen común Fuente: “A vueltas con la autonomía tributaria” (López Laborda & Zabalza, 2014) 50 Cuadro 4.3. Impuesto concertados o convenidos con las CCAA de régimen foral Fuente: “A vueltas con la autonomía tributaria” (López Laborda & Zabalza, 2014) 51 Tabla 5.1: Cuota líquida autonómica y estatal del IRPF CUOTA LÍQUIDA. Total Autonómica Estatal 1997 30555104 4582764 25972340 1998 32854349 4922276 27932073 1999 31314546 5108086 26206454 2000 35444533 5782097 29662430 2001 39632103 6470095 33161648 2002 42856655 14109815 28746840 2003 42958967 15030928 27928040 2004 47437686 16592512 30845173 2005 53837076 18850049 34987026 2006 63615283 22344124 41271159 2007 66237514 23380221 42857293 2008 69572571 24502553 45070018 2009 67936862 23887322 44049540 2010 66603840 33053099 33550741 Fuente: Instituto Nacional de Estadística (INE) Tabla 5.2: Tipo de gravamen estatal IRPF Gravamen Estatal Base Liquidable Cuota integra Resto base Liquidable Tipo aplicable 0,00 0,00 17.707,20 12,00% 17.707,20 2.124,86 15.300,00 14,00% 33.007,20 4.266,86 20.400,00 18,50% 53.407,20 8.040,86 66.593,00 21,50% 120.000,20 22.358,36 55.000,00 22,50% 175.000,20 34.733,36 En adelante 23,50% Gravamen complementario Base Liquidable Incremento en cuota integra Resto base liquidable Tipo aplicable 0,00 0,00 17.707,20 0,75% 17.707,20 132,80 15.300,00 2,00% 33.007,20 438,80 20.400,00 3,00% 53.407,20 1.050,80 66.593,00 4,00% 120.000,20 3.714,52 55.000,00 5,00% 175.000,20 6.464,52 125.000,00 6,00% 300.000,20 13.964,52 En adelante 7,00% Fuente: Elaboración propia Tabla 5.3: Cuota íntegra estatal del IRPF. Cuota íntegra total Tipo medio estatal final Persona renta baja: 13.000,00 1.657,50 12,75% Persona renta media: 22.819,13 3.075,57 13,48% Persona renta alta: 400.000,00 108.572,82 27,14% Fuente: Elaboración propia 52 Tabla 5.4: Cuota íntegra y tipo medio autonómico del IRPF para una persona de renta baja Cuota íntegra total Tipo medio autonómico Tipo medio total Andalucía 1.560,00 12,00% 24,75% Aragón 1.560,00 12,00% 24,75% Principado de Asturias 1.560,00 12,00% 24,75% Islas Baleares 1.560,00 12,00% 24,75% Canarias 1.560,00 12,00% 24,75% Cantabria 1.560,00 12,00% 24,75% Castilla la Mancha 1.560,00 12,00% 24,75% Castilla y León 1.560,00 12,00% 24,75% Cataluña 1.560,00 12,00% 24,75% Extremadura 1.560,00 12,00% 24,75% Galicia 1.560,00 12,00% 24,75% Madrid 1.560,00 12,00% 24,75% Murcia 1.560,00 12,00% 24,75% La Rioja 1.508,00 11,60% 24,35% Comunidad Valenciana 1.560,00 12,00% 24,75% Vizcaya 2.990,00 - 23,00% Guipúzcoa 2.990,00 - 23,00% Álava 2.990,00 - 23,00% Navarra 2.650,78 - 20,39% Fuente: Elaboración propia Tabla 5.5: Cuota íntegra y tipo medio autonómico del IRPF para una persona de renta media Cuota integra Tipo medio autonómico Tipo medio total Andalucía 2840,53 12,45% 25,93% Aragón 2840,53 12,45% 25,93% Principado de Asturias 2840,53 12,45% 25,93% Islas Baleares 2840,53 12,45% 25,93% Canarias 2840,53 12,45% 25,93% Cantabria 2840,53 12,45% 25,93% Castilla la Mancha 2840,53 12,45% 25,93% Castilla y León 2840,53 12,45% 25,93% Cataluña 2840,53 12,45% 25,93% Extremadura 2840,53 12,45% 25,93% Galicia 2840,53 12,45% 25,93% Madrid 2825,20 12,38% 25,86% Murcia 2840,53 12,45% 25,93% La Rioja 2754,37 12,07% 25,55% Comunidad Valenciana 2840,53 12,45% 25,93% Vizcaya 5619,86 - 24,63% Guipúzcoa 5619,86 - 24,63% Álava 5631,36 - 24,68% Navarra 5264,36 - 23,07% Fuente: Elaboración propia 53 Tabla 5.6: Cuota íntegra y tipo medio autonómico del IRPF para una persona de renta alta Cuota integra Tipo medio autonómico Tipo medio total Andalucía 94958,31 23,74% 50,88% Aragón 82558,31 20,64% 47,78% Principado de Asturias 94733,32 23,68% 50,83% Islas Baleares 86301,52 21,58% 48,72% Canarias 82558,32 20,64% 47,78% Cantabria 91625,60 22,91% 50,05% Castilla la Mancha 82558,32 20,64% 47,78% Castilla y León 82558,32 20,64% 47,78% Cataluña 92658,32 23,16% 50,31% Extremadura 91660,60 22,92% 50,06% Galicia 82558,32 20,64% 47,78% Madrid 82125,02 20,53% 47,67% Murcia 87608,31 21,90% 49,05% La Rioja 82054,19 20,51% 47,66% Comunidad Valenciana 87608,31 21,90% 49,05% Vizcaya 171469,40 - 42,87% Guipúzcoa 181784,50 - 45,45% Álava 171597,10 - 42,90% Navarra 168393,26 - 42,10% Fuente: Elaboración propia Tabla 5.7: Tarifa estatal del Impuesto sobre patrimonio Estatal Base Cuota Resto base liquidable Tipo 0,00 167.129,45 0,20% 167.129,45 334,26 167.123,43 0,30% 334.252,88 835,63 334.246,87 0,50% 668.499,75 2.506,86 668.499,76 0,90% 1.336.999,51 8.523,36 1.336.999,50 1,30% 2.673.999,01 25.904,35 2.673.999,02 1,70% 5.347.998,03 71.362,34 5.347.998,03 2,10% 10.695.996,06 183.670,30 En adelante 2,50% Fuente: Elaboración propia 54 Tabla 5.8: Comparación de tipo medio de gravamen en el impuesto de patrimonio entre CCAA Base Liquidable Cuota Tipo medio Estatal 1.300.000,00 8.190,37 0,630% Andalucía 1.300.000,00 9.925,01 0,763% Asturias 1.300.000,00 9.232,28 0,710% Baleares 1.300.000,00 8.120,17 0,625% Cataluña 1.500.000,00 10.489,88 0,699% Extremadura 1.300.000,00 12.285,55 0,945% Galicia 1.300.000,00 9.925,01 0,763% Murcia 1.300.000,00 9.828,44 0,756% Guipúzcoa 1.300.000,00 5.250,00 0,404% Navarra 1.688.976,24 11.935,04 0,707% Fuente: Elaboración propia Tabla 5.9: Tarifa estatal del Impuesto de Sucesiones y Donaciones Tarifa Estatal Base Liquidable Cuota integra Resto Base liquidable Tipo 0 7.993,46 7,65% 7.993,46 611,50 7.987,45 8,50% 15.980,91 1.290,43 7.987,45 9,35% 23.968,36 2.037,26 7.987,45 10,20% 31.955,81 2.851,98 7.987,45 11,05% 39.943,26 3.734,59 7.987,46 11,90% 47.930,72 4.685,10 7.987,45 12,75% 55.918,17 5.703,50 7.987,45 13,60% 63.905,62 6.789,79 7.987,45 14,45% 71.893,07 7.943,98 7.987,45 15,30% 79.880,52 9.166,06 39.877,15 16,15% 119.757,67 15.606,22 39.877,16 18,70% 159.634,83 23.063,25 79.754,30 21,25% 239.389,13 40.011,04 159.388,41 25,50% 398.777,54 80.655,08 398.777,54 29,75% 797.555,08 199.291,40 En adelante 34,00% Fuente: Boletín Oficial del Estado 55 Tabla 5.10: Coeficientes multiplicativos del ISD Coeficiente multiplicador Patrimonio Preexistente Grupo I y II Grupo III Grupo IV De 0 a 402.678,11 1,0000% 1,5882% 2,0000% De 402.678,11 a 2.007.380,43 1,0500% 1,6676% 2,1000% De 2.007380,43 a 4.020.770,98 1,1000% 1,7471% 2,2000% De 4.020.770,98 en adelante 1,2000% 1,9059% 2,4000% Fuente: Boletín Oficial del Estado Tabla 5.11: Cuota líquida y tipo medio por autonomías para ISD Base Imponible Base Liquidable Cuota integra Cuota liquida Tipo medio Andalucía 500.000,00 484.043,13 107.726,91 1.077,27 0,2155% 100.000,00 0,00 0,00 0,00 0,0000% Aragón 500.000,00 350.000,00 68.216,81 457,05 0,0914% 100.000,00 0,00 0,00 0,00 0,0000% Cataluña 500.000,00 225.000,00 27.250,00 272,50 0,0545% 100.000,00 0,00 0,00 0,00 0,0000% Madrid 500.000,00 484.000,00 106.008,76 10,60 0,0021% 100.000,00 84.000,00 9.831,36 0,98 0,0010% La Rioja 500.000,00 484.043,13 106.021,59 10,60 0,0021% 100.000,00 84.043,13 9.838,32 0,98 0,0010% Navarra 500.000,00 500.000,00 4.000,00 4.000,00 0,8000% 100.000,00 100.000,00 800,00 800,00 0,8000% Fuente: Elaboración propia Tabla 5.12: Cuota líquida y tipo medio para donaciones Base imponible Base Liquida Cuota integra Cuota Liquida Tipo Medio Andalucía 120.000,00 1.200,00 91,80 91,80 0,08% Aragón 120.000,00 0,00 0,00 0,00 0,00% Cataluña 120.000,00 60.000,00 3.000,00 3.000,00 2,50% Madrid 120.000,00 120.000,00 15.651,54 156,52 0,13% La Rioja 120.000,00 120.000,00 15.651,54 0,00 0,00% Navarra 120.000,00 120.000,00 960,00 960,00 0,80% Fuente: Elaboración propia 56 Tabla 5.13: Precio carburantes antes y después de IVMDH Fuente: “Prices, taxes and automotive fuel cross-border shopping” – Leal, López-Laborda & Rodrigo Tabla 5.14: Tipos estatales Impuesto sobre Actividades de Juego Estatal Apuestas deportivas 22% Rifas 20% Concursos 20% Otros juegos 25% Fuente: Elaboración propia Tabla 5.15: Tasas máximas y mínimas aplicadas a los casinos Tipo inicial Tipo más alto Andalucía 20 58 Aragón 20 55 Asturias 20 55 Islas Baleares 22 61 País Vasco 20 35 Islas Canarias 20 55 Cantabria 24 60 Castilla-León 20 55 Cataluña 20 55 Extremadura 20 55 Galicia 22 60 La Rioja 24 60 Madrid 22 45 Murcia 25 55 Valencia 20 55 Fuente: López Laborda, Rodrigo, & Leal, 2014 57 Tabla 5.16: Cuota y tipo medio de las tasas sobre casinos Cuota Tipo medio Andalucía 2.804.999,99 40,07% Aragón 2.409.999,99 34,43% Asturias 2.890.999,99 41,30% Islas Baleares 2.702.499,99 38,61% Cantabria 3.248.999,99 46,41% Castilla y León 2.749.999,99 39,29% Cataluña 2.999.999,99 42,86% Extremadura 2.199.999,99 31,43% Galicia 3.017.568,43 43,11% Madrid 2.439.999,99 34,86% Murcia 2.500.000,00 35,71% La Rioja 2.819.999,99 40,29% Comunidad Valenciana 2.199.999,99 31,43% Fuente: Elaboración propia Tabla 5.17: Tipo de gravamen del impuesto de sociedades estatal Sujeto Pasivo Tipo de gravamen Tipo General 30% Entidades de nueva creación excepto que tributen a un tipo inferior, aplicarán esta escala el primer período con BI positiva y el siguiente Parte de Base Imponible hasta 300.000€ 15% Resto 20% Entidades con cifra de negocio < 5M€ y plantilla < 25 empleados, que tributen al tipo general con condiciones Parte de Base Imponible hasta 300.000€ 20% Resto 25% Empresas Reducida Dimensión (cifra negocio < 10M€), excepto que tributen a tipo diferente del general Parte de Base Imponible hasta 300.000€ 25% Resto 30% Fuente: Agencia Tributaria